Суттєво. При визначенні доходу с/г товаровиробника включається дохід від реалізації с/г продукції з власних чи орендованих сільськогосподарських угідь.
! Платникам ЄП 4-ї групи
Державна податкова служба України на звернення Товариства про надання індивідуальної податкової консультації щодо оренди багаторічних насаджень, оподаткування податком на додану вартість операцій купівлі-продажу незавершеного виробництва рослинництва, визначення доходу сільськогосподарського товаровиробника, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), у межах компетенції повідомляє.
Товариство повідомило, що перебуває на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку четвертої групи, платником податку на додану вартість (далі — ПДВ).
Товариство планує отримати права користування земельними ділянками комунальної власності на умовах суборенди. На цих земельних ділянках розташовані виноградники, що створені сторонньою організацією, яка обліковує їх як багаторічні насадження у складі основних засобів.
Оскільки ці об’єкти створені та утримуються іншим підприємством для використання у виробництві сільськогосподарської продукції (виноград, код УКТ ЗЕД 0806), їх використання очікується протягом більше одного періоду, дані виноградники підприємство-орендар обліковує у складі основних засобів, оскільки плодоносна рослина використовується у процесі виробництва сільськогосподарської продукції. Сільськогосподарською продукцією є зібраний виноград.
Товариство просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо питань:
1. Чи буде порушенням податкового законодавства України операція з придбання виноградників суборендарем у орендаря земельної ділянки, на якій ці виноградники розташовані та були створені орендарем з метою ведення господарської діяльності, за ціною не нижче залишкової вартості виноградників Товариства, на підставі акта приймання-передачі земельної ділянки, в якому зазначено, що на цій земельній ділянці знаходиться багаторічне насадження, виноградник, площа цього виноградника, його залишкова (балансова) вартість? Якщо так, то яку норму податкового законодавства буде порушено? Якщо ні, які податкові зобов’язання виникають у суборендаря?
2. Чи буде порушенням податкового законодавства України операція з оренди багаторічних насаджень (виноградників) між суборендарем земельної ділянки та орендарем земельної ділянки, на якій ці виноградники розташовані та були створені орендарем для ведення господарської діяльності, у зв’язку зі зміною користувача земельної ділянки комунальної власності? Якщо так, то яку норму податкового законодавства буде порушено? Якщо ні, які податкові зобов’язання виникають у суборендаря?
3. Чи буде порушенням податкового законодавства України операція з придбання суборендарем в орендаря незавершеного виробництва рослинництва (накопичених Товариством-орендарем витрат, що пов’язані з біологічними перетвореннями для отримання майбутнього врожаю винограду) у зв’язку з набуттям суборендарем права користування земельної ділянки комунальної власності, на якій розташовані багаторічні насадження — виноградники орендаря на стані незавершеного технологічного циклу з отримання сільськогосподарської продукції, тобто до настання біологічних термінів збору врожаю винограду з них? Якщо так, то яку норму податкового законодавства буде порушено? Якщо ні, які податкові зобов’язання виникають у суборендаря?
4. Чи буде порушенням податкового законодавства України зменшення суборендарем податкового зобов’язання з ПДВ на суму ПДВ з операцій з купівлі-продажу незавершеного виробництва рослинництва (накопичених витрат, понесених для отримання майбутнього врожаю), у тому числі за умови, якщо між орендарем та суборендарем укладено окремі договори купівлі-продажу незавершеного виробництва рослинництва? Якщо так, то яку норму податкового законодавства буде порушено? Якщо ні, які податкові зобов’язання виникають у суборендаря?
5. Чи буде порушенням податкового законодавства України зменшення суборендарем податкового зобов’язання з ПДВ на суму ПДВ з операцій з компенсації суборендарем витрат орендарю, що були понесені останнім для отримання майбутнього врожаю, у тому числі за умови, якщо між орендарем та суборендарем укладено окремі договори про надання суборендарем компенсації таких витрат? Якщо так, то яку норму податкового законодавства буде порушено? Якщо ні, які податкові зобов’язання виникають у суборендаря?
6. Чи доцільно дохід від реалізації винограду, який буде зібраний суборендарем земельної ділянки з виноградників орендаря — платника податку на прибуток, вважати доходом сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва, якщо право користування земельною ділянкою під багаторічними насадженнями суборендар набуває на незавершеному етапі технологічного циклу вирощування винограду та після набуття права користування несе витрати на догляд за виноградниками (хімічний захист, підживлення добривами, операції з виноградними лозами, обробіток грунту, збір врожаю та інше)?
Опис порушених у зверненні питань не дає змоги в повній мірі ідентифікувати фактичну сутність операцій, стосовно яких виникла практична необхідність отримання індивідуальної податкової консультації.
У зв’язку з цим надаємо роз’яснення загальних норм податкового законодавства щодо питань, які належать до компетенції ДПС.
Щодо першого, третього питань
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами (п. 1.1 ст. 1 розділу І Кодексу).
Відповідно до п. 5.3 ст. 5 розділу І Кодексу інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб’єктами господарювання, а також між цими суб’єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання, регулюються Господарським кодексом України (далі — ГКУ).
Статтею 67 ГКУ встановлено, що відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів.
Основні засади цінової політики і відносини, що виникають у процесі формування, встановлення та застосування цін, а також здійснення державного контролю (нагляду) та спостереження у сфері ціноутворення, регулюються Законом України від 21.06.2012 №5007-VI «Про ціни і ціноутворення» (далі — Закон №5007).
Згідно зі ст. 13 Закону №5007 державне регулювання цін здійснюється Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади, державними колегіальними органами та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень шляхом, зокрема, установлення обов’язкових для застосування суб’єктами господарювання фіксованих цін.
Об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди (п. 292-1.1 ст. 292-1 Кодексу).
Відповідно до п. 288.6 ст. 288 розділу ХІІІ Кодексу плата за суборенду земельних ділянок не може перевищувати орендної плати.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Тобто платники єдиного податку четвертої групи визначають податкові зобов’язання з цього податку виходячи із площі земельної ділянки, нормативної грошової оцінки одиниці площі земельної ділянки та ставки податку.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 глави 1 розділу ІІ Кодексу.
При цьому фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга ст. 3 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон №996-XIV)).
Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону №996).
Отже, питання відображення в бухгалтерському обліку вказаних операцій належить до компетенції Міністерства фінансів України.
Разом з тим слід зазначити, що надання індивідуальної податкової консультації ДПС не здійснює аналіз господарських операцій та не проводить оцінку правомірності відображення окремих операцій в податковому обліку платника податку, яка може бути досліджена під час проведення документальної перевірки такого платника податку.
Щодо другого питань
Відповідно до пп. 269.1.2 п. 269.1 ст. 269 Кодексу платниками плати за землю є, зокрема, платники орендної плати — землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
Враховуючи викладене, у разі надання земельних ділянок в суборенду особа-орендар залишається платником орендної плати за земельні ділянки державної/комунальної власності. Надання земельних ділянок в суборенду та операції з оренди багаторічних насаджень (виноградників) не впливає на порядок справляння орендної плати та не порушує податкове законодавство в частині справляння плати за землю.
Щодо четвертого та п’ятого питань
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.
Відповідно до пп. 194.1.1 п. 194.1 ст. 194 розділу V Кодексу ПДВ становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування та додається до ціни товарів/послуг.
Згідно з підпунктами «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.
Постачання товарів — будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).
Постачання послуг — будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до пп. 213.1.9 і 213.1.14 п. 213.1 ст. 213 розділу VІ Кодексу, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Пунктом 198.3 ст. 198 розділу V Кодексу визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 розділу V Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи;
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п. 198.6 ст. 198 роздiлу V Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 роздiлу V Кодексу.
Щодо шостого питання
Відповідно до п. 291.1 ст. 291 Кодексу у главі 1 розділу XIV Кодексу встановлюються правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку.
Згідно з п. 291.4 ст. 291 Кодексу до четвертої групи платників єдиного податку відносяться юридичні особи незалежно від організаційно-правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.
Сільськогосподарський товаровиробник — юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа — підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання (пп. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) — продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1 — 24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання (пп. 14.1.234 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди (п. 292-1.1 ст. 292-1 Кодексу).
Згідно з п. 1 ст. 93 Земельного кодексу України право оренди земельної ділянки — це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.
Згідно із ст. 6 Закону України від 06.10.1998 №161-XIV «Про оренду землі» орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України, іншими законами України і договором оренди землі. Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації відповідно до закону.
Відповідно до пп. 295.9.7 п. 295.9 ст. 295 Кодексу платники єдиного податку четвертої групи у разі оренди ними сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду в особи, яка не є платником податку, враховують орендовану площу земельних ділянок у своїй декларації.
Відповідно до пп. 298.8.3 п. 298.8 ст. 298 Кодексу дохід сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 — 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції), включає, зокрема, доходи, отримані від реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях.
Таким чином, при визначенні доходу сільськогосподарського товаровиробника Товариство включає дохід від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, що виготовляється, виробляється, переробляється лише на власних чи орендованих сільськогосподарських угіддях.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 Кодексу).