Для кого ТОВ здійснює переробку сільгоспсировини?
За умовами ситуації, що розглядається, ТОВ отримує сировину від сільгосппідприємства і, очевидно, готову продукцію також передає цьому самому сільгосппідприємству, а не, приміром, ЗСУ.
Таким чином, договір переробки укладається між ТОВ (переробником) і сільгосппідприємством. Саме в цьому договорі і має зазначатися, що переробка здійснюється безоплатно, і може також уточнюватися, що отримана внаслідок переробки продукція використовуватиметься замовником (сільгосппідприємством) для надання гуманітарної допомоги і для потреб ЗСУ.
Які первинні документи складати?
Позаяк у ситуації, що розглядається, укладається договір переробки, слід складати всі первинні документи, якими оформляють операції переробки.
Отримання сировини і повернення готової продукції оформляють накладними, товарно-транспортними накладними тощо.
Крім того, за наслідками виконаної роботи ТОВ складає звіт про використання отриманої сировини, згідно з вимогами ст. 840 ЦКУ, який надається замовникові (сільгосппідприємству).
У звіті наводять інформацію про кількість отриманої сировини, кількість використаної сировини згідно з нормами витрат і фактично використаної, кількість виробленої продукції, залишок сировини, якщо він є, кількість отриманих відходів.
Залишки сировини, відходів передають замовнику (якщо це передбачено договором), що також оформляють накладною, товарно-транспортною накладною тощо.
Водночас за наслідками виконання роботи складають акт виконаних робіт. На перший погляд, якщо роботи виконуються безоплатно, то складати акт начебто не потрібно. Вважаємо, це не так. Адже фактично замовник (ТОВ) виконав роботи. Виконання роботи — це господарська операція. А тому вона має бути оформлена первинним документом.
Тобто акт складати потрібно, але в акті не буде вартості роботи, тому що за договором робота виконана безоплатно. І, зрозуміло, на підставі такого акта не буде оплати.
Бухгалтерський облік
Усі витрати виробничої собівартості на виконання робіт з переробки обліковують на рахунку 23.
У разі оплатного договору переробки на підставі акта переробки відображають дохід від послуг переробки на субрахунку 703 і списують собівартість цих послуг на субрахунок 903.
Але у разі безоплатного виконання робіт виробничу собівартість послуг переробки на підставі акта приймання-передачі послуг списують до складу інших операційних витрат: Д-т 949 К-т 23.
Оподаткування
Законом №2118, який набрав чинності 07.03.2022 р., до ПКУ внесено зміни стосовно особливостей оподаткування у період дії воєнного стану — підрозділ 10 розділу ХХ ПКУ доповнено пунктом 69.
Відповідно до пп. 69.5 цього пункту, операції з добровільної передачі або відчуження коштів, товарів, у тому числі підакцизних, надання послуг на користь Збройних сил України та підрозділів територіальної оборони, без попереднього або наступного відшкодування їх вартості, не вважаються операціями з реалізації для потреб оподаткування.
Тобто, швидше за все, законодавці мали на увазі, що якщо платник безоплатно надає послуги на користь ЗСУ та підрозділів ТрО, то такі послуги не призведуть до виникнення податкових обов’язків.
Однак, на наш погляд, у нормі закону йдеться тільки про ситуацію, якщо послуги надано безпосередньо ЗСУ чи ТрО. Але в ситуації, що розглядається, послуги безоплатно надані сільгосппідприємству-замовнику. І постачати безоплатно отриману внаслідок переробки продукцію ЗСУ тощо буде вже сільгосппідприємство-замовник, а не ТОВ-переробник.
Отже, на наш погляд, зазначена норма ПКУ не поширюється на ТОВ-переробника.
Для ТОВ-переробника будуть звичайні податкові наслідки, як при безоплатному наданні послуг.
Податок на додану вартість
Докладно про особливості нарахування ПДВ у разі безоплатного надання ми писали в статті «Безоплатне постачання товарів, робіт, послуг» у «ДК» №14/2020.
Операція безоплатного надання послуг належить до операцій постачання послуг, а тому потрібно нараховувати податкове зобов’язання з ПДВ.
Причому база оподаткування визначається в розмірі договірної вартості, яка не має бути нижча за вартість придбання товарів, послуг (див. п. 188.1 ПКУ).
У такій ситуації складають дві податкові накладні: одну — на договірну вартість (0 грн), другу — на суму перевищення звичайної ціни послуг над договірною ціною.
Єдиний податок
Якщо ТОВ є платником ЄП групи 3, сума безоплатно наданих послуг не оподатковується ЄП, тому що в цьому разі немає доходу, отриманого в грошовій формі чи в матеріальній або нематеріальній згідно з п. 292.3 ПКУ (див. п. 292.1 ПКУ).
Податок на прибуток
Вартість безоплатно наданих послуг зменшує фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток (Д-т 791 К-т 949) (див. пп. 134.1.1 ПКУ).
Якщо ТОВ коригує фінрезультат до оподаткування на податкові різниці, то може застосувати різницю за пп. 140.5.10 ПКУ — фінрезультат до оподаткування збільшується на суму безоплатно наданих послуг, наданих:
- особам, що не є платниками податку (крім фізосіб, які є платниками податку на доходи фізосіб);
- платникам податку, які є пов’язаними особами (якщо отримувачем фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларовано від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат під час визначення фінансового результату до оподаткування);
- платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX ПКУ.
Це коригування не застосовують, якщо послуги безоплатно надані неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату передачі робіт, послуг, для яких застосовується положення підпункту 140.5.9 ПКУ.
Тобто, наприклад, якщо сільгосппідприємство — отримувач безоплатних послуг є платником єдиного податку групи 3 чи 4, то ТОВ застосує різницю за пп. 140.5.10 ПКУ. Якщо сільгосппідприємство є платником податку на прибуток (окрім тих, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX ПКУ), то ТОВ не застосовує різницю за пп. 140.5.10 ПКУ.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон №2118 — Закон України від 03.03.2022 р. №2118-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану».