Iнформаційний лист ДПСУ від 24.05.2021 р. №21
Щодо особливостей оподаткування суб'єктів господарювання, які реалізують інвестиційні проекти із значними інвестиціями в Україні
Суттєво. У черговому інформаційному листі ДПСУ розглянула особливості оподаткування суб'єктів господарювання, які реалізують інвестиційні проекти зі значними інвестиціями в Україні.
! Iнвесторам
Цей інформаційний лист присвячено нормам Закону України від 2 березня 2021 року №1293-IХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування суб'єктів господарювання, які реалізують інвестиційні проекти із значними інвестиціями в Україні» (далі — Закон №1293). Закон №1293 набрав чинності 28 березня 2021 року.
Цей лист носить інформаційний характер та не є індивідуальною податковою консультацією, оскільки не базується на особливостях фактичних обставин операцій конкретного платника податку.
Iнформаційний лист ґрунтується на положеннях чинного законодавства України та практики його застосування, які можуть змінитися в майбутньому.
Кожен платник податку у порядку, визначеному статтями 52 та 53 Податкового кодексу України, може звернутися до контролюючого органу з наведенням фактичних обставин операцій та наданням відповідних матеріалів для отримання індивідуальної податкової консультації.
I. Хто має право на преференції
1. На кого поширюються податкові преференції, передбачені Законом №1293?
Законом України №1293 встановлюються тимчасові, до 1 січня 2035 року, податкові преференції суб'єктам господарювання, які реалізують інвестиційні проекти із значними інвестиціями в рамках виконання спеціального інвестиційного договору.
Терміни «інвестор із значними інвестиціями», «інвестиційний проект із значними інвестиціями», «спеціальний інвестиційний договір» вживаються у значенні, наведеному в Законі України від 17 грудня 2020 року №1116-IX «Про державну підтримку інвестиційних проектів із значними інвестиціями в Україні» (далі — Закон №1116), а саме:
Iнвестор із значними інвестиціями — зареєстрована в Україні юридична особа, яка спеціально утворена для реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями, є стороною спеціального інвестиційного договору та господарська діяльність якої спрямовується виключно на реалізацію інвестиційного проекту із значними інвестиціями та виконання спеціального інвестиційного договору1.
Спеціальний інвестиційний договір — укладений між Кабінетом Міністрів України, інвестором із значними інвестиціями, заявником та органом місцевого самоврядування (у разі надання державної підтримки таким органом) договір, що визначає порядок та умови реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями2. Відомості про укладення, зміну, припинення та розірвання спеціального інвестиційного договору підлягають внесенню до реєстру інвестиційних проектів із значними інвестиціями3.
Iнвестиційний проект із значними інвестиціями — інвестиційний проект, що відповідає всім таким вимогам:
1) інвестиційний проект із значними інвестиціями реалізується на території України у сферах переробної промисловості (крім діяльності з виробництва та обігу тютюнових виробів, спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв), добування з метою подальшої переробки та/або збагачення корисних копалин (крім кам'яного та бурого вугілля, сирої нафти та природного газу), поводження з відходами, транспорту, складського господарства, поштової та кур'єрської діяльності, логістики, освіти, наукової та науково-технічної діяльності, охорони здоров'я, мистецтва, культури, спорту, туризму та курортно-рекреаційній сфері;
2) інвестиційний проект із значними інвестиціями передбачає будівництво, модернізацію, технічне та/або технологічне переоснащення об'єктів інвестування у сферах, зазначених у пункті 1 цієї частини, придбання необхідного устаткування (обладнання) та комплектуючих виробів до нього, а також може передбачати будівництво за рахунок коштів інвестора із значними інвестиціями необхідних для реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями об'єктів суміжної інфраструктури;
3) створення впродовж строку реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями не менше 80 нових робочих місць із середньою заробітною платою працівників, розмір якої не менш як на 15 відс. перевищує розмір середньої заробітної плати за відповідним видом діяльності у регіоні, в якому реалізується проект, за попередній календарний рік;
4) розмір значних інвестицій в об'єкти інвестування протягом строку реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями перевищує суму, еквівалентну 20 мільйонам євро, що розраховується за офіційним курсом валют, встановленим Національним банком України станом на перший робочий день кварталу, в якому подається заявка, та на дату фактичного здійснення значних інвестицій в об'єкти інвестування на виконання спеціального інвестиційного договору;
5) строк реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями не перевищує п'ять років4.
Строк реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями — строк з дати укладення спеціального інвестиційного договору до дати виконання інвестором із значними інвестиціями зобов'язань, передбачених спеціальним інвестиційним договором, щодо здійснення значних інвестицій в об'єкти інвестування та початку функціонування таких об'єктів інвестування в рамках реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями, що не може становити більше п'яти років з дати укладення спеціального інвестиційного договору5.
1 Підпункт 5 пункту 1 статті 1 Закону №1116.
2 Підпункт 7 пункту 1 статті 1 Закону №1116.
3 Пункт 4 статті 14 Закону №1116.
4 Стаття 5 Закону №1116.
5 Підпункт 8 пункту 1 статті 1 Закону №1116.
II. Особливості оподаткування податком на прибуток підприємств
1. Які зміни щодо оподаткування податком на прибуток підприємств передбачені Законом №1293?
Законом №1293 доповнено новим пунктом 55 підрозділ 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі — Кодекс). Згідно із цим пунктом передбачено, що тимчасово, до 1 січня 2035 року, застосовуються особливості оподаткування прибутку підприємства — інвестора із значними інвестиціями (крім тих, що реалізують інвестиційні проекти у сферах добування з метою подальшої переробки та/або збагачення корисних копалин), яке є стороною спеціального інвестиційного договору, укладеного відповідно до Закону №1116.
Особливості оподаткування прибутку платників полягають у звільненні від оподаткування податком на прибуток підприємств — інвесторів із значними інвестиціями протягом п'яти послідовних років. Обов'язковою умовою застосування цієї преференції є те, що стосується вона виключно оподатковуваного прибутку, який отриманий внаслідок виконання спеціального інвестиційного договору.
2. Які податкові (звітні) періоди передбачені для платника податку на прибуток підприємств — інвестора із значними інвестиціями?
Для таких платників податковими (звітними) періодами є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Платники не можуть застосовувати виключно річний податковий (звітний) період.
3. Як обчислюється період, протягом якого передбачається звільнення від оподаткування податком на прибуток підприємств інвестора із значними інвестиціями?
Iнвестор із значними інвестиціями звільняється від оподаткування податком на прибуток підприємств протягом визначеного періоду — п'яти послідовних років. Відлік цього періоду розпочинається з першого числа місяця календарного кварталу, який визначено платником податку — інвестором із значними інвестиціями у поданій ним до контролюючого органу за місцем реєстрації заяві, яка складається у довільній формі. Разом із тим відлік не може розпочатися раніше:
— дати подання зазначеної заяви, а також;
— раніше зазначеної у реєстрі інвестиційних проектів із значними інвестиціями дати виконання інвестором із значними інвестиціями зобов'язань, передбачених спеціальним інвестиційним договором, щодо внесення обсягу значних інвестицій в об'єкти інвестування та початку функціонування таких об'єктів інвестування в рамках реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями та за умови виконання платником податку — інвестором із значними інвестиціями своїх зобов'язань за спеціальним інвестиційним договором.
При цьому період застосування такого звільнення від оподаткування податком на прибуток підприємств не може перевищувати строку дії спеціального інвестиційного договору. Таким чином, у разі якщо строк дії спеціального інвестиційного договору перевищує п'ять послідовних років, то правила звільнення від оподаткування, передбачені пунктом 55 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, застосовуються до такого платника тільки протягом п'яти років.
Загальна сума вивільнених від оподаткування коштів враховується у складі загального обсягу передбаченої спеціальним інвестиційним договором державної підтримки інвестиційного проекту із значними інвестиціями. Всі складові загального обсягу державної підтримки для реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями визначає стаття 4 Закону №1116.
4. Як визначається об'єкт оподаткування, якщо платник податку — інвестор із значними інвестиціями здійснює в рамках діяльності, пов'язаної з виконання спеціального інвестиційного договору, контрольовані операції або є контролюючою особою?
Преференція не поширюється на такі два об'єкти оподаткування (вони підлягають оподаткуванню податком на прибуток підприємств у загальному порядку):
1) Результати контрольованих операцій, які не відповідають принципу «витягнутої руки». Передбачено, що при здійсненні платником податку — інвестором із значними операціями в рамках діяльності, пов'язаної з виконанням спеціального інвестиційного договору, контрольованих операцій, визначених статтею 39 Кодексу, об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств, що оподатковується за базовою (основною) ставкою (для 2021 року — 18 відс.), визначається окремо на рівні:
— перевищення ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) вартістю (вартістю, за якою відповідна операція повинна відображатися відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності) реалізованих товарів (робіт, послуг);
— перевищення договірної (контрактної) вартості (вартості, за якою відповідна операція повинна відображатися відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності) придбаних товарів (робіт, послуг) над ціною, визначеною за принципом «витягнутої руки».
2) Скоригований прибуток контрольованих іноземних компаній. Також, якщо платник податку на прибуток — інвестор із значними інвестиціями є контролюючою особою, окремим об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств, що оподатковується за базовою (основною) ставкою, є скоригований прибуток контрольованої іноземної компанії, визначеної відповідно до статті 39-2 Кодексу. Нагадаємо, що оподаткування скоригованого прибутку контрольованих іноземних компаній для платників податку на прибуток підприємств запроваджується з 1 січня 2022 року.
5. У якому випадку платник податку — інвестор із значними інвестиціями втрачає право на застосування звільнення від оподаткування податком на прибуток підприємств відповідно до Закону №1293?
Платник податку втрачає право на застосування преференцій, передбачених пунктом 55 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, у разі дострокового припинення спеціального інвестиційного договору. При цьому такий платник зобов'язаний за підсумками податкового (звітного) періоду, в якому достроково припинений спеціальний інвестиційний договір, визначити податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств у загальному порядку.
За всі інші попередні періоди застосування звільнення від податку на прибуток підприємств платник податку зобов'язаний у строк, визначений для квартального податкового (звітного) періоду, починаючи з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому достроково припинений спеціальний інвестиційний договір, подати уточнюючу (уточнюючі) податкову декларацію з податку на прибуток підприємств, нарахувати та сплатити податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств, штрафні санкції та пеню відповідно до норм Кодексу.
У разі якщо дострокове припинення спеціального інвестиційного договору зумовлене порушенням зобов'язань держави щодо надання державної підтримки за спеціальним інвестиційним договором або виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), до такого платника не застосовуються вимоги щодо подання уточнюючої податкової декларації з податку на прибуток підприємств, нарахування та сплати податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, штрафних санкцій та пені.
При цьому встановлені статтею 102 Кодексу строки давності не застосовуються.
Пункт 55 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.
III. Особливості визначення розміру плати за землю
1. Які преференції можуть встановлювати органи місцевого самоврядування в частині плати за землю за земельні ділянки, що використовуються в рамках реалізації інвестиційних проектів із значними інвестиціями відповідно до Закону №1293?
Законом №1293 доповнено підрозділ 6 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу новим пунктом 11, на підставі якого органи місцевого самоврядування тимчасово, до 1 січня 2035 року, можуть своїми рішеннями:
— встановлювати ставки земельного податку та орендну плату за землі державної та комунальної власності в розмірі, меншому ніж розмір земельного податку, встановлений рішенням відповідного органу місцевого самоврядування для певної категорії земель, що сплачується на відповідній території;
— звільняти від сплати земельного податку.
Такі рішення можуть прийматися виключно щодо частини плати за землю за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, що використовуються в рамках реалізації інвестиційних проектів із значними інвестиціями.
2. Який порядок врахування вивільнених від оподаткування сум плати за землю за земельні ділянки, що використовуються в рамках реалізації інвестиційних проектів із значними інвестиціями відповідно до Закону №1293, та які наслідки буде мати для платника втрата права на преференцію?
Загальна сума вивільнених від оподаткування коштів (сум податку, що не сплачуються до бюджету та залишаються у розпорядженні платника податку — інвестора із значними інвестиціями) враховується у складі загального обсягу передбаченої спеціальним інвестиційним договором державної підтримки інвестиційного проекту із значними інвестиціями, яка надається відповідно до Закону №1293.
При досягненні загального обсягу державної підтримки інвестиційного проекту із значними інвестиціями платник плати за землю — інвестор із значними інвестиціями:
— починаючи з календарного місяця, в якому досягнуто зазначений обсяг, втрачає право на застосування пільги, визначеної пунктом 11 підрозділу 6 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, тобто не може більше застосовувати знижені ставки (звільнення) від плати за землю;
— протягом звітного (податкового) періоду зобов'язаний протягом 20 календарних днів з дати внесення відповідної інформації до реєстру інвестиційних проектів із значними інвестиціями подати уточнюючу податкову декларацію за такий звітний (податковий) період, в якій збільшити податкові зобов'язання із сплати плати за землю за період, починаючи з календарного місяця, в якому досягнуто загального обсягу державної підтримки інвестиційного проекту із значними інвестиціями;
— до дати внесення змін до договорів оренди земельних ділянок, що використовуються в рамках реалізації інвестиційних проектів із значними інвестиціями, у зв'язку з досягненням загального обсягу державної підтримки інвестиційного проекту із значними інвестиціями, розмір орендної плати для нарахування податкових зобов'язань з орендної плати визначається за правилами, визначеними пунктом 288.5 статті 288 Кодексу.
3. За який період не застосовуються штрафні санкції та пеня, визначені Кодексом за заниження податкового зобов'язання з плати за землю за земельні ділянки, що використовуються в рамках реалізації інвестиційних проектів із значними інвестиціями відповідно до Закону №1293?
Штрафні санкції та пеня, визначені Кодексом за заниження податкового зобов'язання з плати за землю, за період починаючи з дати досягнення загального обсягу державної підтримки інвестиційного проекту із значними інвестиціями до дати внесення відповідної інформації до реєстру інвестиційних проектів із значними інвестиціями щодо досягнення загального обсягу такої підтримки, не застосовуються.
Пункт 11 підрозділу 6 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.
IV. Звільнення від податку на додану вартість
1. Які норми запроваджує Закон №1293 в частині преференцій щодо податку на додану вартість?
Законом №1293 доповнено новим пунктом 76 підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, згідно із яким тимчасово, до 1 січня 2035 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з ввезення на митну територію України у митному режимі імпорту нового устаткування (обладнання) та комплектуючих виробів до нього, визначених у підпункті 15 пункту 4 розділу XXI «Прикінцеві та перехідні положення» Митного кодексу України, що ввозяться платником податку — інвестором із значними інвестиціями виключно для реалізації інвестиційного проекту із значними інвестиціями на виконання спеціального інвестиційного договору.
Це звільнення застосовується в межах строку реалізації інвестиційного проекту та невикористаного на момент митного оформлення товарів загального обсягу надання державної підтримки, визначеного у спеціальному інвестиційному договорі, з урахуванням даних реєстру інвестиційних проектів із значними інвестиціями щодо обсягу такої підтримки, а також дати та часу внесення відповідних відомостей до такого реєстру.
Прямо передбачено, що звільнення від оподаткування ПДВ до моменту отримання контролюючим органом відомостей про досягнення/перевищення загального обсягу державної підтримки або про припинення надання такої підтримки відповідно до реєстру інвестиційних проектів із значними інвестиціями не вважається порушенням податкового законодавства і не тягне за собою виникнення обов'язку зі сплати ПДВ та/або пені.
Суми ПДВ, не сплачені до бюджету у зв'язку із застосуванням звільнення від оподаткування ПДВ до дати отримання контролюючим органом відомостей про таке досягнення/перевищення або про припинення надання такої підтримки відповідно до реєстру інвестиційних проектів із значними інвестиціями, підлягають відшкодуванню платником податку — інвестором із значними інвестиціями в порядку, передбаченому законодавством та відповідним спеціальним інвестиційним договором. На такі суми не поширюються норми цього Кодексу щодо погашення податкового боргу.
У разі відчуження устаткування (обладнання) та комплектуючих виробів до нього, ввезених на митну територію України у порядку, визначеному цим пунктом, раніше п'яти років з дати ввезення їх на митну територію України чи у разі їх нецільового використання або дострокового припинення спеціального інвестиційного договору (крім випадків, якщо дострокове припинення спеціального інвестиційного договору зумовлене порушенням зобов'язань держави щодо надання державної підтримки за спеціальним інвестиційним договором або виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили)) платник податку — інвестор із значними інвестиціями зобов'язаний сплатити податкові зобов'язання за результатами податкового періоду, на який припадає таке відчуження, нецільове використання чи дострокове припинення спеціального інвестиційного договору, на суму ПДВ, що мала бути сплачена при ввезенні на митну територію України таких товарів, а також зобов'язаний сплатити пеню відповідно до цього Кодексу, розраховану з дня ввезення на митну територію України до дня збільшення податкового зобов'язання. При цьому встановлені статтею 102 цього Кодексу строки давності не застосовуються.
Описана преференція з ПДВ не поширюється на товари, що мають походження з країни, визнаної державою-окупантом згідно із законом та/або державою-агресором щодо України згідно із законодавством, або ввозяться з території держави-окупанта (агресора) та/або з окупованої території України, визначеної такою згідно із законом.
Пункт 76 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу.