ЦПД як альтернатива трудовому договору

Згідно з чинним законодавством, виконання робіт, надання послуг громадянином може провадитися як на підставі трудового договору, так і на підставі цивільно-правової угоди. Часто підприємства підміняють одні договори іншими. Яка між ними різниця, у чому полягають нюанси укладання та оподаткування, а також ризики роботодавця?

Трудові договори

Трудовий договір — це угода між працівником і роботодавцем чи фізичною особою, згідно з якою працівник зобов'язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядку, а роботодавець чи фізична особа зобов'язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін (ст. 21 КЗпП).

Трудовий договір може бути оформлений:

— шляхом видачі роботодавцем наказу про прийняття працівника на роботу на підставі його заяви;

— укладанням письмового документа, тобто трудового договору.

Трудовий договір може бути:

— безстроковим, що укладається на невизначений строк;

— на визначений строк, установлений за погодженням сторін;

— таким, що укладається на час виконання певної роботи.

Сторонами трудового договору є працівник і роботодавець.

Працівник — це фізична особа, яка може бути громадянином України, іноземцем або особою без громадянства.

Цивільно-правовий договір

Цивільно-правовий договір — це будь-який договір, що укладається відповідно до вимог цивільного законодавства, тобто сюди належить усе: від купівлі-продажу до факторингу і банківського кредиту. У бухгалтерській практиці, як правило, під цим поняттям розуміють один із двох схожих між собою договорів — підряду або надання послуг. Наразі у випадках, коли особа виконує роботу або надає послугу, не будучи працівником, укладається не абстрактний ЦПД, а конкретний договір, який має відповідну назву, відповідні істотні умови. Порядок укладання договорів підряду (на виконання певних робіт) регулюється главою 61 ЦКУ.

Згідно зі ст. 837 ЦКУ, за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням першої сторони (замовника), а замовник — прийняти та оплатити виконану роботу.

А згідно зі ст. 901 ЦКУ, за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

Отже, предметом договору підряду є результат праці, а предметом трудового договору — праця та її процес.

Цивільно-правовим договором, як правило, повинно бути визначено, що фізична особа має зробити, а не те, що вона має робити. Такі договори, як правило, застосовуються для виконання конкретної роботи, що спрямована на одержання результатів праці.

Відмінності та нюанси трудових та цивільно-правових договорів

За наявності ознак, притаманних саме трудовим відносинам, укладається трудовий договір. За наявності ознак, притаманних цивільно-правовим відносинам, необхідно укладати цивільно-правові договори. Розгляньмо характерні риси та відмінності обох видів договорів у таблиці 1.

Таблиця 1

Відмінності між трудовим та цивільно-правовим договором

Трудовий договір	Цивільно-правовий договір
Нормативний документ, що визначає порядок укладення та зміст
Кодекс законів про працю, інші законодавчі акти України, прийняті відповідно до нього	Цивільний кодекс України, інші нормативні акти, що регулюють певний вид діяльності
Сторони договору
Роботодавець та працівник	Замовник та підрядник
Умови договору
Обсяг виконуваної роботи визначається професією, спеціальністю, кваліфікацією чи посадою, передбаченою трудовим договором, як правило, визначеною за тарифно-кваліфікаційним довідником	Результат робіт або зміст послуг визначається договором підряду або послуг
Робота має виконуватися особисто і не може бути делегована іншій особі	Підрядник має право, якщо інше не встановлено договором, залучити до виконання роботи інших осіб
Працівник підпорядковується внутрішньому трудовому розпорядку роботодавця. Виконує роботи відповідно до графіка чи режиму роботи, встановленого роботодавцем	Не поширюються норми трудового законодавства та правила внутрішнього трудового розпорядку
Встановлюються права на гарантії та пільги, компенсації, передбачені трудовим законодавством (оплата відпусток, лікарняних тощо)	Не має права на гарантії та пільги, компенсації, передбачені трудовим законодавством (оплата відпусток, лікарняних)
До територіальних органів ДФС за місцем обліку роботодавця подається повідомлення про прийняття працівника на роботу	Повідомлення про укладання договору не подається
Робоче місце створюється роботодавцем, і він має забезпечити всі умови праці, необхідні для виконання визначених договором робіт	Виконує роботу на свій ризик, самостійно організовує виконання роботи; забезпечення засобами для виконання роботи може здійснюватися як замовником, так і безпосередньо самим підрядником та виконавцем, що визначається договором
Може встановлюватися випробний термін	Для такого типу договорів поняття «випробного терміну» немає
Працівник має робочий час та час відпочинку	Договором встановлюються початковий і кінцевий терміни, в межах яких підрядник зобов'язаний виконати визначені договором роботи згідно з власним графіком роботи та виходячи лише з власних можливостей
Оплата праці (ціна роботи)
Заробітна плата не нижча за законодавчо встановлений мінімальний розмір, яка виплачується не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує 16 календарних днів, та не пізніше семи днів після закінчення періоду, за який здійснюється виплата	Винагорода, встановлена в договорі, виплачується після здавання-приймання виконаних робіт (наданих послуг)

Оподаткування трудових та цивільно-правових договорів

Згідно з трудовим договором роботодавець нараховує ЄСВ на зарплату працівника 22%.

Iз заробітної плати утримуються ПДФО за ставкою 18% (абзац перший п. 167.1 ПКУ) та військовий збір у розмірі 1,5% (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).

За цивільно-правовим договором із фізичною особою на суму винагороди нараховується ЄСВ у розмірі 22% (абзац 4, частина 5 ст. 8 Закону про ЄСВ).

Утримання: ПДФО за ставкою 18% (пп. 164.2.2 ПКУ) та військовий збір у розмірі 1,5% (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).

Тож розгляньмо на прикладі різницю між трудовим та цивільно-правовим договором.

Приклад Працівнику Петренку I. I., що працює неповний робочий тиждень на неосновному місці роботи, нараховано заробітну плату у жовтні 2017 р. 3000,00 грн. Також у жовтні 2017 р. нарахували винагороду у розмірі 3000,00 грн за цивільно-правовим договором громадянину Iваненку В. В.

1. Розрахунок заробітної плати:

— нараховано ЄСВ на заробітну плату 660,00 грн (3000,00 грн х 22%).

Розраховуємо суму ПДФО, утриманого з працівника:

— база оподаткування ПДФО — 3000,00 грн;

— ПДФО становить 540,00 грн (3000,00 грн х 18%);

— сума військового збору становить 45,00 грн (3000,00 грн х 1,5%).

Зарплата до виплати працівнику:

3000,00 грн - 540,00 грн - 45,00 грн = 2415,00 грн.

2. Розрахунок винагороди за цивільно-правовим договором:

— нараховано ЄСВ 660,00 грн (3000,00 грн х 22%).

Розраховуємо суму ПДФО:

— база оподаткування ПДФО — 3000,00 грн;

— ПДФО становить 540,00 грн (3000,00 грн х 18%);

— сума військового збору становить 45,00 грн (3000,00 грн х 1,5%).

Винагорода за цивільно-правовим договором становить:

3000,00 грн - 540,00 грн - 45,00 грн = 2415,00 грн.

Таблиця 2

Нарахування заробітної плати та винагороди за цивільно-правовим договором

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Коригування фінансового результату
		Д-т	К-т		Збільшення	Зменшення
Трудовий договір
1.	Нараховано зарплату	92, 93, 91	661	3000,00	—	—
2.	Нараховано ЄСВ (22%)	92, 93, 91	65/ЄСВ	660,00	—	—
3.	Утримано ПДФО із зарплати	661	641/ПДФО	540,00	—	—
4.	Утримано військовий збір із зарплати	661	642/ВЗ	45,00	—	—
5.	Виплачено заробітну плату	661	301, 311	2415,00	—	—
Цивільно-правовий договір
1.	Нараховано винагороду	92, 93, 91	631	3000,00	—	—
2.	Нараховано ЄСВ (22%)	92, 93, 91	65/ЄСВ	660,00	—	—
3.	Утримано ПДФО з винагороди	631	641/ПДФО	540,00	—	—
4.	Утримано військовий збір із винагороди	631	642/ВЗ	45,00	—	—
5.	Виплачено винагороду	631	301, 311	2415,00	—	—

Трудовий vs цивільний

Практика підказує, що в більшості випадків для укладення трудового договору достатньо заяви працівника, на підставі якої вже видається наказ керівника. Заява працівника може мати як усну, так і письмову форму, але ми радимо все ж забезпечувати письмову заяву. У наказі доречно прописати графік, умови роботи і коли працівник стає до роботи. Стати до роботи він може наступного робочого дня після повідомлення податківців про нові трудові відносини або того самого дня, але тоді потрібно забезпечити наявність доказів того, що працівник допущений до роботи після подання повідомлення до ДФСУ.

Цивільно-правові договори укладаються тільки в письмовій формі. У ЦПД не повинні згадуватися такі слова, як «трудова книжка», «режим роботи», «професія», «умови праці». Зручним є те, що податківців про новий ЦПД повідомляти не потрібно. Але в розрізі цього виду договору треба уважно прописувати предмет і умови виконуваних робіт, обсяг, граничний (чи поетапний) строк виконання робіт (надання послуг). Ми застерігаємо не дублювати у ЦПД предметом договору виконання робіт за окремою професією із Класифікатора 003:2010. Iнакше Держпраці під час перевірки матиме всі можливості класифікувати ЦПД як трудовий договір.

Тут слід бути уважним і зважено підходити до того, виконання яких робіт/послуг можна оформити ЦПД. У своїх численних консультаціях Держпраці неодноразово наголошувала, що оформлювати ЦПД роботи/послуги, які підв'язані під виробничий процес всього підприємства, неправильно і що це може бути класифіковано цим регулятором як прихований трудовий договір. Справді, в цьому є логіка, бо коли частина виробничих процесів виконується працівниками на підставі трудових договорів, а виконання деяких операцій, робіт, які є невід'ємною частиною робочого (технологічного) процесу, здійснюється сторонніми фізособами на підставі ЦПД, погодьтеся, досить важко уявити, що насправді це все не єдиний трудовий процес і всі без винятку люди не працюють за єдиним режимом роботи.

Чим насправді загрожує кваліфікація ЦПД як трудового договору? До сфери компетенції Держпраці належать тільки трудові договори. Щодо ЦПД, то формально Держпраці цими договорами не займається. Але під час перевірки цей регулятор може кваліфікувати конкретні послуги, роботи за ЦПД як трудові відносини. Крім того, безпосереднім ініціатором перекваліфікації ЦПД на трудовий договір (через позов до суду) може бути і фізособа, яка безпосередньо працює за таким договором.

Для фізособи, що масово укладає ЦПД, є ризик несприятливих наслідків. Полягає він у тому, що виконання таких робіт, послуг на основі укладених двох чи більше ЦПД загрожує ідентифікацією такої діяльності як підприємницької без держреєстрації суб'єктом господарювання. Нагадаємо, критерієм підприємницької діяльності є систематичність, яка полягає в наданні послуг не менше трьох разів протягом одного календарного року. За провадження підприємницької діяльності без реєстрації суб'єктом господарювання загрожує штраф відповідно до ст. 164 КУпАП (від 17000 до 34000 грн).

Роботодавцю-«нелегалу» теж буде непереливки. Неоформлені трудові відносини можуть бути підставою для застосування штрафу, передбаченого абз. 2 ч. 2 ст. 265 КЗпП — 30 мінімальних зарплат (для 2017 року — 96000 грн). Такі штрафи можуть бути накладені посадовими особами органів Держпраці, переліченими в п. 2 Порядку №509. Крім того, за ст. 41 КУпАП передбачена й адміністративна відповідальність:

— інші порушення законодавства — від 510 до 1700 грн;

— фактичний допуск працівника до роботи без оформлення трудового договору — від 8500 до 17000 грн.

Протоколи про адмінправопорушення складають уповноважені особи органів Держпраці (ст. 255 КУпАП), а розглядають їх районні, районні у місті, міські та міськрайонні суди (ст. 221 КУпАП).

Також нещодавно Мінсоцполітики в листі від 23.05.2017 р. №10620/0/2-17/13 вкотре наголосило, що трудовий договір — це не ЦПД і кожному з цих договорів притаманні свої ознаки.

Нормативна база

• КЗпП — Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р. №322-VIII.
• ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
• ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
• Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
• Порядок №509 — Порядок накладення штрафів за порушення законодавства про працю та зайнятість населення, затверджений постановою КМУ від 17.07.2013 р. №509.

Галина КАЗНАЧЕЙ, «Дебет-Кредит»
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор