Достовірність інформації про діяльність підприємства і про стан його активів є дуже важливою. Для власника підприємства — це необхідні дані для прийняття економічних рішень при визначенні стратегії розвитку і способів підвищення ефективності ведення господарської діяльності. Для партнерів та інвесторів — це джерело визначення ступеня ризиків у відносинах із певним підприємством. Для контролюючих органів — можливість швидкої та якісної перевірки відповідності діяльності підприємства законодавчим нормам.
Не секрет, що багато підприємств для аналізу своєї діяльності розробляють внутрішню систему звітності, при цьому вони можуть використовувати складні програмні продукти, а можуть обмежитися MS Exсel. Якщо про ефективність такої форми обліку та аналізу для внутрішніх потреб підприємств можна посперечатися, то для зовнішньої оцінки слід використовувати загальноприйняті форми, які може прочитати будь-який експерт. Універсальним джерелом інформації про фінансове становище підприємства є його фінансова звітність, яка, як правило, включає: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, а за нормами українського законодавства — ще й звіт про власний капітал і примітки до фінансової звітності. Зміст і форми звітності, а також загальні вимоги до розкриття її статей регламентуються НП(С)БО 1.
Великий обсяг інформації, яку треба обробляти в умовах законодавства, що постійно змінюється, може призводити до помилок і неточностей. Щоб мінімізувати такі проблеми або взагалі їх уникнути, керівництво підприємства може ініціювати систему заходів з перевірки стану обліку та бухгалтерської звітності. Такі перевірки найчастіше проводять незалежні аудиторські компанії. Згідно зі ст. 3 Закону про аудиторську діяльність, аудит — це перевірка даних бухгалтерського обліку і показників фінансової звітності суб'єкта господарювання з метою висловлення незалежної думки аудитора про її достовірність у всіх істотних аспектах і відповідність вимогам законів України, положень (стандартів) бухгалтерського обліку або інших правил (внутрішніх положень суб'єктів господарювання) згідно з вимогами користувачів.
Деякі підприємства зобов'язані проводити щорічну аудиторську перевірку. Конкретний перелік таких суб'єктів господарської діяльності наведено у ст. 8 Закону про аудиторську діяльність. До таких підприємств, наприклад, належать відкриті акціонерні товариства, банки, емітенти цінних паперів і похідних (деривативів). Фінансова звітність таких суб'єктів господарювання повинна бути перевірена аудитором і оприлюднена згідно з вимогами законів України (ст. 9 Закону про аудиторську діяльність). Незалежно від того, обов'язковим буде майбутній аудит на підприємстві чи добровільним, слід уважно поставитися до підготовки головних інструментів аналізу — річної фінансової звітності, зокрема балансу як головної форми фінансової звітності, яка відображає зв'язок активів і джерел їх формування на певний момент часу та дозволяє визначити фінансово-майнове становище підприємства на звітну дату.
На жаль, на сьогодні немає загальноприйнятих правил, за якими в певному порядку за допомогою встановлених конкретних процедур і способів аудитор підтверджує показники балансу. Проте, незважаючи на безліч авторських методик аудиту балансу, які сьогодні є в Україні, всі вони містять загальні норми. Виходячи з цього можемо дати окремі поради, які допоможуть здійснити внутрішній самостійний аудит або підготуватися до майбутньої незалежної аудиторської перевірки.
Інвентаризація. Застосування інвентаризації як методу господарського контролю істотно підвищує достовірність фінансової звітності. Важливо проконтролювати наявність і достовірність інвентаризаційних описів, а також їх відповідність обліковим даним регістрів бухгалтерського обліку. Згідно з п. 3 Інструкції №691, інвентаризація активів і зобов'язань є обов'язковою перед складанням річної бухгалтерської звітності. Вищезгаданий обов'язок визначений також ст. 10 Закону про бухоблік і п. 12 Порядку №419.
1 З 01.01.2015 р. набирає чинності нове Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. №879.
Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства, який повинен створити всі умови для її проведення, визначити її об'єкти і строки. Незважаючи на відсутність штрафних санкцій за це порушення, річний фінансовий звіт може бути визнаний недостовірним у разі відсутності інвентаризаційних описів, що підтверджують достовірність даних у фінзвітності. Нині аудитори вважають за доцільне погоджувати з керівництвом свою присутність і нагляд за інвентаризацією активів, щоб підтвердити фактичну відповідність облікових даних балансу. Інакше аудиторською службою робиться відмітка у висновку: «Звітність перевірена виходячи з документів, наданих аудиторові, без фактичного підтвердження показників фінансової звітності».
Арифметика. Наступний важливий момент — перевірка арифметичних даних балансу: відповідність показників статей балансу на початок звітного періоду аналогічним даним на кінець попереднього звітного періоду; відповідність даних балансу підприємства даним синтетичного обліку, які накопичуються в Головній книзі або в інших регістрах бухгалтерського обліку на кінець звітного року. Щоб перевірити правильність розрахунку показників статей річної фінансової звітності, слід звернутися до Методрекомендацій №476, у яких наведено формули порівнянності статей фінансової звітності.
Також слід перевірити взаємозв'язок показників балансу з даними інших форм фінансової звітності. Як правило, результат фінансової діяльності, визначений у звіті про фінансові результати, — це різниця між сумою прибутку на початок і на кінець року, яка відображається в балансі у рядку 1420. Проте треба мати на увазі, що це тільки окремий випадок взаємозв'язку балансу та звіту про фінансові результати, хоча він і трапляється найчастіше. Ця відповідність буде правильною тільки в тому разі, коли у звітному році не було виправлення помилок минулих років, зміни облікової політики, розподілу прибутку тощо, тобто значення прибутку змінилося тільки внаслідок господарської діяльності підприємства за рік. Згідно з Методрекомендаціями №476 (п. 97 і п. 105), рядок 1420 балансу слід звіряти з графою 7 звіту про власний капітал.
Також рекомендуємо особливу увагу приділяти статтям балансу з високими питомою вагою і ступенем істотності. Необхідність керуватися критерієм істотності інформації закріплена п. 4 НП(С)БО 1. Істотність інформації насамперед визначається П(С)БО або міжнародними стандартами. При цьому критерії істотності інформації кожне підприємство встановлює самостійно. Як правило, поріг істотності закріплюється в наказі про облікову політику. Для визначення критеріїв істотності можна використовувати рекомендації Міністерства фінансів України, наведені ним у листі від 29.07.2003 р. №04230-04108.
Варто уважно поставитися до первісної оцінки і класифікації активів. Такі помилки призводять до спотворення інформації в балансі. Так, наприклад, основні засоби повинні відображатися в обліку і звітності за справедливою вартістю, що часто не береться до уваги. Запаси мають відображатися за собівартістю або за ціною реалізації (якщо собівартість придбання більша за ціну реалізації). Дебіторська заборгованість — за чистою реалізаційною вартістю, що потребує інвентаризації резерву сумнівних боргів.
Поширеною є помилка в обліку основних засобів, коли є рішення про продаж окремих об'єктів необоротних активів, але немає проведення необхідних операцій в обліку, щоб ці об'єкти відображалися в третьому розділі активу балансу, в рядку 1200.
Перевірка залишків грошових коштів, тобто підтвердження залишків за рахунками обліку даними банківських виписок — процедура нескладна. Але й тут є нюанси. Наприклад, незважаючи на те що за виписками ми можемо побачити від'ємний залишок на рахунку (овердрафт), від'ємне значення статті балансу «кошти» на кінець звітного року є неприпустимим. За своєю суттю це короткострокові кредити банків, які відображаються в пасиві балансу (рядок 1600). Тому треба робити проведення Д-т 311 К-т 601 на суму отриманих кредитних коштів.
Підприємство також може мати власні кошти на депозитних рахунках у банках, строк повернення яких більший за операційний цикл або за 12 місяців з дати балансу. Оскільки відповідно до п. 3 розділу I НП(С)БО 1 до оборотних активів належать гроші та їх еквіваленти, які не обмежені у використанні впродовж операційного циклу або 12 місяців з дати балансу (в тому числі депозити до запитання), то для відображення інформації про такі кошти використовується стаття балансу «Інші необоротні активи» (рядок 1090).
Цей самий пункт НП(С)БО 1 відносить до оборотних активів тільки ті активи, які призначені для реалізації або споживання впродовж операційного циклу або 12 місяців з дати балансу. Таким чином, якщо підприємство має неліквідні товари або запаси, використання яких в короткостроковій перспективі викликає сумнів, але є надія на їх використання в довгостроковій перспективі, їх теж варто включити до статті 1090 необоротних активів балансу.
Ретельній перевірці підлягає дебіторська заборгованість. Залежно від строку погашення заборгованість визначається як поточна або заборгованість, що буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу (стаття 1155 активу балансу), — так і довгострокова, строк погашення якої більший за дванадцять місяців з дати балансу (стаття 1040 активу балансу).
Особливу увагу слід приділити заборгованості, строк погашення якої за договором обмежується дванадцятьма місяцями, але під час реального оцінювання ситуації з'ясовується, що є угоди про перенесення строків оплати. Часто цю суму помилково відображають у рядку 1155 оборотних активів, тимчасом як її місце в розділі необоротних активів — рядок 1040 балансу.
Не менш важливою є перевірка пасиву балансу. Перший розділ пасиву балансу слід звірити зі звітом про власний капітал. Під час перевірки другого розділу пасиву балансу особливу увагу звертаємо на оцінку довгострокових зобов'язань.
Як і активи, кредиторська заборгованість поділяється на два види залежно від строку погашення. Якщо заборгованість треба погасити впродовж 12 місяців з дати балансу — це поточні зобов'язання, а якщо ні — довгострокові. Як правило, кредиторська заборгованість тестується аудитором щодо її заниження. Отже, головне завдання аудитора під час перевірки кредиторської заборгованості полягає в тому, щоб переконатися: вона відображена у звітності повністю і зобов'язань, які не відображені у звітності, немає.
Операцій із капіталом підприємства зазвичай є не дуже багато, тому перед аудиторською перевіркою треба бути готовими до того, що кожна така операція підлягатиме оцінці.
Під час перевірки показників балансу аудитор може використовувати таку процедуру, як складання альтернативного балансу. Розбіжності між даними альтернативного балансу і балансу підприємства зможуть показати ті перекручення в бухгалтерському балансі, які були допущені помилково або внесені до балансу умисно.
Олександра ОЛЕФІРЕНКО,
консультант з податкового та бухгалтерського обліку