Фізособа-резидент продала вексель юрособі. Яка база для ПДФО і чи є юрособа податковим агентом щодо вартості такого векселя, що сплачується фізособі?
Фізична особа — резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні або іноземні доходи, є платником ПДФО (пп. 162.1.1 ПКУ). Як передбачено п. 164.1 ПКУ, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених розділом IV ПКУ. Ці особливості, як правило, враховують вид отриманого доходу, а в деяких випадках — і джерело їх виплати.
Оскільки вексель — це інвестиційний актив, то дохід від його продажу буде інвестиційним доходом з метою оподаткування ПДФО.Саме ці особливості слід врахувати при визначенні порядку і ставки оподаткування доходу від продажу векселю фізособою-резидентом.
У пп. «а» пп. 170.2.7 ПКУ наводиться визначення терміна «інвестиційний актив» — це пакет (а пакетом може бути як одна одиниця, так і декілька, тобто сукупність) цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом. Як бачимо, у цьому визначенні вексель не згадується. Натомість є згадка про цінні папери — термін, визначення якого у ПКУ, знову ж таки, немає. А за ст. 5 ПКУ терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
У ч. 1 ст. 3 Закону про цінні папери сказано, що цінним папером є документ установленої форми з відповідними реквізитами, що посвідчує грошове або інше майнове право, визначає відносини емітента цінного папера (особи, яка видала цінний папір) і особи, що має права на цінний папір, та передбачає виконання зобов'язань за таким цінним папером, а також можливість передачі прав на цінний папір та прав щодо нього іншим особам.
Згідно з ч. 5 ст. 3 Закону про цінні папери, вексель — це різновид боргового цінного паперу, який, своєю чергою, є однією з груп цінних паперів, які знаходяться в Україні у цивільному обороті. Тож, виходячи з цього, векселі — це інвестиційні активи, а операції з їх продажу фізособами оподатковуються за п. 170.2 ПКУ. При цьому саме інвестиційний прибуток включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку згідно з пп. 164.2.9 ПКУ.
Алгоритм визначення суми інвестиційного прибутку встановлено пп. 170.2.2 ПКУ: «Інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається зі суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 — 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами)». Якщо ж різниця є від'ємною, то вона за пп. 170.2.3 ПКУ вважається інвестиційним збитком, а отже, не включається до оподатковуваного доходу.
Боргові цінні папери, до яких належить вексель, — це цінні папери, що посвідчують відносини позики і передбачають зобов'язання емітента або особи, яка видала неемісійний цінний папір, сплатити у визначений строк кошти. Отже, для визначення фізособою інвестиційного прибутку від продажу векселя (фактично індосаменту), що посвідчується договором купівлі-продажу, сумою доходу є договірна вартість векселя, яка зменшується на суму документально підтверджених витрат на придбання векселя (фізособа зобов'язана зберігати підтвердні документи, на підставі яких визначалися витрати, протягом 1095 днів).
Слід також нагадати, що згідно з п. 176.2 ПКУ особи, які мають статус податкових агентів відповідно до пп. 14.1.180 ПКУ, повинні виконати функції, покладені на податкового агента, у т. ч. щодо повідомлення податкових органів за формою №1ДФ1 про суму нарахованого і виплаченого доходу у вигляді інвестиційного прибутку (з ознакою доходу 112). Насправді визначити таку суму за алгоритмом, установленим пп. 170.2.2 ПКУ, податкові агенти не спроможні. Адже тільки сама фізособа має інформацію про те, які витрати вона понесла при придбанні інвестиційного активу. Тож розрахунок фінансового результату від операцій з інвестиційними паперами покладено на саму фізособу-продавця (про це далі). А що ж тоді податковий агент має відобразити у звіті за формою №1ДФ? На нашу думку, лише суму нарахованого і виплаченого доходу (договірної ціни) за таким інвестиційним активом2.
Є й окрема категорія суб'єктів господарювання, яка пунктом 170.2 ПКУ визначена податковим агентом щодо інвестиційного прибутку. Це професійні торгівці цінними паперами. Згідно з пп. 170.2.9 ПКУ, податковим агентом фізособи, яка здійснює операції з інвестиційними активами з використанням послуг професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, є такий професійний торговець. Методика визначення інвестиційного прибутку професійним торговцем цінними паперами при виконанні функцій податкового агента затверджена наказом Мінфіну від 22.11.2011 р. №1484 та рішенням ДКЦПФР від 22.11.2011 р. №1689.
Але за нормами пп. 170.2.2 ПКУ запровадження обов'язку податкового агента для професійного торговця цінними паперами, включаючи банк, не звільняє платника податку від обов'язку декларувати результати всіх операцій з купівлі та продажу інвестиційних активів, здійснених протягом звітного (податкового) року як на території України, так і за її межами.
Якщо договір купівлі-продажу інвестиційних активів, зокрема векселя, укладається між фізособами, такий дохід теж декларується фізособою самостійно у декларації про майновий стан і доходи3.
1 Нова форма податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку затверджена наказом Міндоходів від 21.01.2014р. №49 і подаватиметься за І квартал 2014 року.
2 Саме такої позиції дотримується, зокрема, щодо корпоративних прав Міндоходів у листі від 08.11.2013 р. №5757/Т/99-99-17-03-03-14.
3 Наказ Міндоходів від 11.12.2013 р. №793 «Про затвердження форми податкової декларації про майновий стан і доходи та Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи».
Якщо операцій з інвестиційними активами протягом звітного року фізособа мала декілька, то до її загального річного оподатковуваного доходу, згідно з пп. 170.2.6 ПКУ, включається загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами. Він визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.
Фінансовий результат за операціями з цінними паперами чи деривативами визначається платником податку (тобто фізособою). При цьому він визначає фінансовий результат за операціями з цінними паперами чи деривативами, що перебувають в обігу на фондовій біржі, окремо від фінансового результату за операціями з цінними паперами чи деривативами, що не перебувають в обігу на фондовій біржі.
Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від'ємне значення, його сума переноситься на зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення.
Для розрахунку податкових зобов'язань особа заповнює додаток 3 декларації про майновий стан і доходи, результат якого відображає у рядку 01.04 податкової декларації.
До 01.07.2014 р. ставка податку становить 15% від бази оподаткування. Якщо база оподаткування у календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (у 2014 році це 12180,00 грн), до суми такого перевищення застосовується ставка 17%.
Увага! Законом України від 27.03.2014 р. №1166-VII до ПКУ внесено зміни: починаючи з 01.07.2014 р. інвестиційний прибуток оподатковуватиметься ПДФО за прогресивною шкалою від 15% до 25% (зміни в п. 167.5 ПКУ). А це означає, що оподаткування доходу фізособа визначатиме самостійно за наслідками перерахунку ПДФО (зміни в пп. «ж» п. 176.1 ПКУ). Але податковий агент при виконанні своїх функцій застосовує ставку ПДФО 15% (абз. 2 п. 167.1 ПКУ).
Проте якщо дохід, отриманий платником податку протягом 2014 податкового року від продажу інвестиційних активів, не перевищує суму 1710,00 грн, відповідно до пп. «а» пп. 170.2.8 ПКУ він не підлягає оподаткуванню та не включається до загального річного оподатковуваного доходу фізособи.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»