Лист Міндоходів від 18.06.2013 р. №5135/6/99-99-19-03-02-15-13
Щодо гарантійного ремонту (обслуговування) та гарантійної заміни товарів українськими компаніями, що є імпортерами та продавцями технічно складних побутових та інших товарів
Суттєво. Не можуть бути враховані при визначенні об'єкта оподаткування витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку на прибуток юридичним особам.
! Iмпортерам та продавцям технічно складних побутових та інших товарів
Міністерство доходів і зборів України розглянуло лист <...> стосовно податкового обліку операцій, пов'язаних із виконанням гарантійних зобов'язань щодо гарантійного ремонту (обслуговування) та гарантійної заміни товарів українськими компаніями, що є імпортерами та продавцями технічно складних побутових та інших товарів, і повідомляє.
Відповідно до преамбули Закону України від 12 травня 1991 року №1023-XII «Про захист прав споживачів», зі змінами та доповненнями (далі — Закон), цей Закон регулює відносини між споживачами товарів, робіт і послуг та виробниками і продавцями товарів, виконавцями робіт і надавачами послуг різних форм власності, встановлює права споживачів, а також визначає механізм їх захисту та основи реалізації державної політики у сфері захисту прав споживачів.
У разі виявлення протягом установленого гарантійного строку недоліків споживач у порядку та у строки, що встановлені законодавством, має право вимагати: пропорційного зменшення ціни; безоплатного усунення недоліків товару в розумний строк; відшкодування витрат на усунення недоліків товару (ч. 1 ст. 8 Закону).
На товари, що ввозяться на територію України, повинен бути передбачений законодавством документ, який підтверджує їх належну якість (ч. 3 ст. 6 Закону).
Згідно з ч. 3 ст. 8 Закону вимоги споживача, встановлені частиною першою цієї статті, пред'являються на вибір споживача продавцеві за місцем купівлі товару, виробникові або підприємству, що задовольняє ці вимоги за місцезнаходженням споживача.
Зазначені вимоги за місцезнаходженням споживача задовольняють також створені власником продавця торговельні підприємства та філії, що здійснюють продаж аналогічних до придбаних споживачем товарів, або підприємства, на які ці функції покладено на підставі договору. Функції представників підприємств-виробників виконують їхні представництва та філії, створені виробниками для цієї мети, або підприємства, які задовольняють зазначені вимоги на підставі договору з виробником.
Відповідно до п. 3 Порядку здійснення оптової та роздрібної торгівлі транспортними засобами та їхніми складовими частинами, що мають ідентифікаційні номери, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.11.2009 р. №1200, дистриб'ютор — суб'єкт господарювання, який уповноважений виробником на здійснення продажу транспортних засобів та їх складових частин, що мають ідентифікаційні номери, і організацію проведення передпродажної підготовки, гарантійного та післяпродажного обслуговування через свою дилерську мережу і взятий на облік відповідно у департаменті Державтоінспекції МВС і Держсільгоспінспекції.
У разі виявлення протягом встановленого гарантійного строку недоліків вимоги споживача, зазначені у ч. 1 ст. 8 Закону, щодо товарів, виготовлених за межами України, задовольняються за рахунок продавця (імпортера) (ч. 13 ст. 8 Закону).
Згідно з пп. 140.1.4 п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) при визначенні об'єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення, як будь-які витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку, вартість яких не компенсується за рахунок покупців таких товарів, у розмірі, що відповідає рівню гарантійних замін, прийнятих/оприлюднених платником податку, які відповідно до абз. «є» пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 Кодексу включаються до складу інших витрат платника податку.
У разі здійснення гарантійних замін товарів платник податку зобов'язаний вести облік покупців, які отримали таку заміну товарів або послуги з ремонту (обслуговування), у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
На виконання пп. 140.1.4 п. 140.1 ст. 140 Кодексу наказом Міністерства фінансів України від 03.12.2012 р. №1263, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24.12.2012 р. за №2158/22470, затверджено Порядок обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) (далі — Порядок), та Книгу обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) (далі — Книга обліку). Цей Порядок застосовується при визначенні витрат платника податку на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку, вартість яких не компенсується за рахунок покупців таких товарів (п. 2 Порядку).
Облік покупців ведеться платниками податку самостійно в паперовій або в електронній формі (з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу), в тому числі на основі звітів, отриманих від третіх осіб (центрів сервісного обслуговування), що здійснювали гарантійні ремонти (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платниками податку, у Книзі обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування), яка повинна містити реквізити, зазначені у пункті 7 цього Порядку, та обліковуватися за формою, що додається (п. 5 Порядку).
Крім того, слід зазначити, що п. 3 Порядку обліку встановлено, що в разі здійснення гарантійних замін товарів або послуг з гарантійного ремонту (обслуговування) платник податку зобов'язаний вести окремий облік покупців, що отримали таку заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування), у тому числі якщо такі гарантійні заміни товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) здійснені платником податку через третіх осіб (центри сервісного обслуговування).
Тобто юридична особа (у т. ч. центри сервісного обслуговування) або фізична особа — підприємець, які надають послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) або здійснюють гарантійну заміну товарів, зобов'язані самостійно в паперовій або в електронній формі вести Книгу обліку.
Водночас зазначаємо, що Книга обліку заповнюється з урахуванням вимог Закону та Порядку.
Здійснення заміни товару без зворотного отримання бракованого товару або без належного ведення зазначеного обліку не дає права на збільшення витрат продавця такого товару на вартість замін.
Порядок гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійних замін, а також перелік товарів, на які встановлюється гарантійне обслуговування, визначаються Кабінетом Міністрів України на підставі норм законодавства з питань захисту прав споживачів.
Згідно з п. 22 ст. 1 Закону споживач — фізична особа, яка придбаває, замовляє, використовує або має намір придбати чи замовити продукцію для особистих потреб, безпосередньо не пов'язаних з підприємницькою діяльністю або виконанням обов'язків найманого працівника.
З урахуванням викладеного не можуть бути враховані при визначенні об'єкта оподаткування витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку юридичним особам, оскільки на таку категорію покупців не поширюються норми законодавства з питань захисту прав споживачів.
Згідно з зазначеною нормою Кодексу та Закону Кабінетом Міністрів України затверджено Порядок гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів (постанова від 11.04.2002 р. №506), який визначає відносини між споживачами, які придбавають технічно складні побутові товари для власних побутових потреб, та їх виробниками, продавцями і виконавцями робіт з гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни товарів.
Відповідно до п. 1 Порядку гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.04.2002 р. №506, взаємовідносини виробника, продавця, виконавця визначаються відповідними договорами.
Згідно зі ст. 837 Цивільного кодексу України (далі — ЦК) за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконану роботу.
Договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові.
Перелік товарів, що не підлягають обміну (поверненню), визначений у Постанові Кабінету Міністрів України від 19.03.94 р. №172 «Про реалізацію окремих положень Закону України «Про захист прав споживачів».
З урахуванням викладеного, оскільки продавці (імпортери) несуть витрати на надані послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, то на них поширюються обмеження, передбачені пп. 140.1.4 п. 140.1 ст. 140 Кодексу, в частині витрат на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів, проданих платником податку юридичним особам.
Тому продавці (імпортери) зацікавлені в отриманні від підрядників (сервісних центрів обслуговування) переліку покупців, що отримують заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування), у тому числі якщо такі гарантійні заміни товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) здійснені через третіх осіб (центри сервісного обслуговування).
Порядок визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість, порядок формування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість регламентовані розділом V Кодексу.
Виникнення права у імпортерів на віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у складі вартості послуг з гарантійного ремонту (обслуговування) імпортованих ними побутової техніки і приладів, та виникнення податкових зобов'язань у зв'язку зі здійсненням та понесенням витрат на такий ремонт (обслуговування) залежить від договірних відносин між постачальником продукції та імпортерами і між імпортерами та суб'єктами господарювання, які безпосередньо здійснюють такий ремонт (обслуговування), а також від джерел покриття витрат за операціями з надання послуг з гарантійного ремонту (обслуговування).
Заступник міністра А. IГНАТОВ