У коментованому листі від 06.04.2012 р. №10155/7/15-3417-03 (див. «ДК» №32/2012) ДПСУ зазначає, що у разі якщо залишок від'ємного значення ПДВ попередніх податкових періодів за неоплачені товари/послуги після завершення строку позовної давності є несплаченим, товари вважаються безоплатно отриманими, тож право на податковий кредит платник ПДВ втрачає. Викладемо наш погляд на таку ситуацію.
Коментований лист стосується питання залишку від'ємного значення ПДВ, сформованого платником за придбаними товарами/послугами, що є неоплаченими, після закінчення позовної давності1.
Насамперед зазначимо, що пунктом 200.5 ПКУ визначено умови, за яких окремі платники ПДВ не мають права на бюджетне відшкодування. Крім того, якщо суми ПДВ у складі вартості товарів (послуг) є неоплаченими у попередніх та звітному2 податкових періодах, такі суми також не подаються до БВ (пп. «а» п. 200.4 ПКУ). Але за виконання певних умов (мета використання у госпдіяльності в оподатковуваних операціях та підтвердження права на ПК належно оформленою ПН) платник має право на податковий кредит.
1 Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦКУ).
2 До п. 200.4 ПКУ Законом України від 24.05.2012 р. №4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм» внесено зміни, які набрали чинності з 01.07.2012 р.
На думку ДПС, під час перевірок правомірності формування податкового кредиту платниками ПДВ слід звертати увагу на строк позовної давності, який за загальним правилом становить три роки: «У разі якщо залишок від'ємного значення податку попередніх податкових періодів, який сформований платником ПДВ за придбаними товарами/послугами, після завершення терміну позовної давності є несплаченим, то такі товари вважаються безоплатно отриманими, тобто факту їх придбання немає, а тому відповідно до пункту 198.3 статті 198 Кодексу право на податковий кредит та відповідно на бюджетне відшкодування сум ПДВ за такими товарами/послугами платник втрачає». Звісно, варто погодитися з податківцями щодо заборони подавати такі суми до БВ. Адже фактичної сплати постачальникам немає. Але чому, на думку органу ДПС, у такому разі при настанні термінів заборгованості за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності, платник втрачає право на ПК?!
Так, справді, за пп. 14.1.11 ПКУ заборгованість, за якою минув строк позовної давності, буде визнано безнадійною. Сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, яку не стягнуто після закінчення строку позовної давності, вважається безповоротною фінансовою допомогою (пп. 14.1.257 ПКУ). Отже, заборгованість (зрозуміло, що це вся сума, з урахуванням ПДВ) за отримані і неоплачені товари після закінчення строку позовної давності набуває статусу безповоротної фінансової допомоги і має включатися до доходів за нормами пп. 135.5.4 ПКУ. Але такі доходи, на думку автора, не можуть прирівнюватися до безоплатно отриманих товарів/послуг. Адже згідно з пп. 14.1.13 ПКУ безоплатно наданими товарами будуть ті, отримання яких не передбачає компенсації їх вартості. А у випадку, який аналізується, передбачалося, що за поставлені товари/послуги буде отримано оплату. Підтверджують це первинні документи, зокрема договір купівлі-продажу, накладні, акти тощо. Тим часом прямої норми ПКУ, що в разі закінчення строку позовної давності потрібно коригувати (зменшувати) ПК з ПДВ, немає!
Контролюючий орган наголошує, що залишок від'ємного значення податку попередніх податкових періодів, який сформований платником ПДВ за придбаними товарами/послугами, після завершення терміну позовної давності є неоплаченим. I робить висновок, що такі товари вважаються безоплатно отриманими, тобто факт їх придбання відсутній, а тому відповідно до пункту 198.3 Кодексу право на податковий кредит та відповідно на бюджетне відшкодування сум ПДВ за такими товарами/послугами платник втрачає.
Податківці помилково аргументують свою заборону на ПК у такій ситуації пунктом 198.3 ПКУ виходячи з відсутності факту придбання товарів (послуг): мовляв, активи отримано безоплатно, тому ПК немає. Але у такій ситуації оплата передбачалася.
Звернімо увагу на ще один нюанс, на який вказує ДПСУ у коментованому листі. А саме: висновок щодо присвоєння сумі кредиторської заборгованості статусу безоплатно отриманих товарів/послуг може бути зроблено лише під час проведення документальної, а не камеральної перевірки платника ПДВ.
Документальна позапланова перевірка1 проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, зазначених у п. 78.1 ПКУ. Одна з них — якщо за отриманою податковою інформацією виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником ПДВ податкового законодавства (якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу ДПС протягом 10 р. д. з дня отримання запиту). А податковою інформацією, відповідно до ч. 1 ст. 16 Закону про інформацію2, є: «сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб'єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України».
1 Документальну невиїзну перевірку може бути проведено у разі прийняття керівником органу ДПС відповідного рішення (ст. 79 ПКУ).
2 Закон України від 02.10.92 р. №2657-XII «Про інформацію».
Зі змісту коментованого листа випливає, що платник ПДВ, який не має права на БВ (або підприємство не подає на БВ, хоча і має право, а відразу переносить таку суму до рядка 24) і накопичив від'ємне значення ПДВ, у своїй звітності повинен аналізувати:
1) з якого періоду виникли суми ПК, що формують від'ємне значення ПДВ, та відповідно чи не минув строк позовної давності за кредиторською заборгованістю, за якою виник такий ПК;
2) терміни заборгованості за зобов'язаннями, за якими минула позовна давність.
А тепер пригадаймо, що при заповненні рядка 22 декларації з ПДВ платник подає додаток Д2 «Довідка про залишок суми від'ємного значення попередніх періодів». Під час камеральної перевірки податківці перевірятимуть цей додаток, з колонки 2 якого чітко видно, з якого періоду ця сума. А колонка 4 цього додатку надасть відповідь, чи сплачено від'ємне значення ПДВ. Саме під час такої перевірки орган ДПС отримає податкову інформацію, яка є підставою для документальної позапланової перевірки. I вже внаслідок такої перевірки, як вважають податківці, вони мають право зменшити залишок від'ємного значення ПДВ за кредиторською заборгованістю, давність формування якої перевищує 1095 днів.
Можливий вихід для платників, які опинилися у такій ситуації, — збільшити позовну давність за домовленістю сторін. Таку можливість передбачено ч. 1 ст. 259 ЦКУ. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі. Тоді під час документальної перевірки податківці повинні встановити, що строк позовної давності не настав.
Обережним платникам (які не наважуються обстоювати своє право на ПК) рекомендуємо самостійно провести інвентаризацію несплачених сум ПК і за можливості вжити заходів для зменшення давніх сум кредиторської заборгованості. А от зменшувати ПК з ПДВ, на наш погляд, підстав немає: зменшення суми ПК у ситуації, яка розглядається у коментованому листі, ПКУ не передбачено.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет Кредит»