Ліквідаційна вартість і строк корисного використання об'єкта основних засобів супроводжуються сталим суб'єктивізмом та експертними оцінками. З'ясуємо, на що насамперед варто звернути увагу бухгалтеру та які фактори є визначальними у цьому питанні.
Строк корисного використання
Практика свідчить, що строк корисного використання об'єкта ОЗ супроводжується тільки суб'єктивними оцінками. Норма пп. 14.1.138 ПКУ оперує терміном «очікуваний строк корисного використання (експлуатації)». Ні податкове, ні бухгалтерське законодавство не містить якихось алгоритмів чи критеріїв визначення цього строку. Щоб визначити строк експлуатації для певних ОЗ, необхідно мати певні технічні навички. У будь-якому разі пам'ятайте: встановлення строку експлуатації — предмет тільки професійного судження. Жодного регламентованого порядку тут немає! Очікуваний строк корисного використання (експлуатації) — це, по суті, не максимальний строк, протягом якого певний ОЗ можна використовувати за призначенням, а строк, протягом якого СГД вважає, що буде його використовувати. Тобто такий строк залежить ще й від наміру самого СГД.
Норми п. 145.1 ПКУ прописують мінімальні строки експлуатації з погляду податкового законодавства. У податковому обліку амортизація об'єкта ОЗ нараховується протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, установленого платником податку, але не менше мінімально допустимого строку, чітко регламентованого для кожної групи ОЗ пунктом 145.1 ПКУ. У бухобліку такої прив'язки до мінімального строку немає. На практиці керівництву підприємства легше і в бухобліку керуватися строками, прописаними у п. 145.1 ПКУ. Наприклад, і в бухгалтерському, і в податковому обліку прописати для автомобіля строк використання 6 років. Таку можливість зазначено в п. 26 П(С)БО 7: «Нарахування амортизації може здійснюватися з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів, встановлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу)».
Які основні фактори строку корисного використання?
Норми пп. 145.1.3 ПКУ радять спиратися на:
1) очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
2) фізичний та моральний знос, що передбачається;
3) правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.
У пункті 24 П(С)БО 7 встановлено ті ж самі фактори визначення строку корисного використання. Як бачимо, вони є доволі розмитими і неконкретними, не кажучи вже про «інші фактори». Враховуючи все різноманіття ОЗ, під цю категорію факторів може потрапити все що завгодно.
Ще один момент, на який варто звернути увагу, — це норма п. 4 П(С)БО 7, наведена у визначенні терміна «об'єкт основних засобів»: «Якщо один об'єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об'єкт основних засобів». Отже, крім загального визначення об'єкта ОЗ, саме строк корисного використання може бути ключовим критерієм для ідентифікації одного об'єкта як сукупності різних об'єктів з різними строками використання.
Надзвичайно важливо для затвердження строку експлуатації ОЗ правильно все оформити. Деякі аналітики стверджують, що строк експлуатації достатньо прописати у формах №ОЗ-1 «Акт приймання-передачі внутрішнього переміщення основних засобів» та №ОЗ-6 «Iнвентарна картка обліку основних засобів»1. Ми не погоджуємося з таким обмеженням. Відповідно до норм пп. 145.1.2 ПКУ «нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс)...». Отже, при зарахуванні об'єкта ОЗ на баланс обов'язково слід оформити наказ, де чітко прописати строк корисного використання такого об'єкта.
1 Обидві форми затверджено Наказом Мінстату від 29.12.95 р. №352 «Про затвердження типових форм первинного обліку».
Ліквідаційна вартість
Відповідно до пп. 14.1.3 ПКУ, амортизація — це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації). Різниця між первісною вартістю з урахуванням переоцінки і сумою накопиченої амортизації дає нам значення залишкової вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що, по суті, є їх балансовою вартістю.
Згідно з пп. 14.1.19 ПКУ, вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, яка амортизується, є первісною або переоціненою вартістю основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.
Отже, ліквідаційна вартість відіграє безпосередню роль в обчисленні вартості, що амортизується, а отже, її рівень через суму амортизації за звітний період може впливати на оподатковуваний прибуток підприємства.
Постає запитання: як обчислюється ліквідаційна вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів? На які фактори слід орієнтуватися, щоб встановити адекватне значення ліквідаційної вартості щодо кожного об'єкта? Чинне законодавство не містить чіткої відповіді на ці запитання.
За своєю суттю ліквідаційна вартість є межею, після досягнення якої використання об'єкта є недоцільним чи неефективним — але тільки в очах конкретного СГД! Амортизація ОЗ здійснюється до досягнення залишковою вартістю об'єкта його ліквідаційної вартості. При цьому байдуже, який метод амортизації обере підприємство: воно повинно при зарахуванні на баланс1 об'єкта ОЗ, а також інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, визначити його ліквідаційну вартість.
1 В формах №ОЗ-1, ОЗ-6 та наказі при зарахуванні об'єкта ОЗ на баланс.
Податкове законодавство не містить визначення ліквідаційної вартості. Тож керуватимемося визначенням, прописаним для бухобліку (пп. 14.1.84 ПКУ). Норма п. 4 П(С)БО 7 визначає ліквідаційну вартість як суму коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією). Ліквідаційна вартість визначається підприємством щодо кожного об'єкта окремо при зарахуванні його на баланс за умови відповідності до критеріїв активу підприємства. Жодних законодавчих критеріїв чи орієнтирів у цьому питанні немає! Підприємство на власний розсуд визначає суму, яку в майбутньому, на його думку, зможе отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією). Більшість підприємств приймає рішення (закріплене наказом) встановити нульову ліквідаційну вартість для всіх об'єктів. Пам'ятайте також, що чинним законодавством не встановлено жодних негативних наслідків для СГД у випадку, якщо майбутній дохід від реалізації ОЗ не відповідатиме раніше розрахованому розміру ліквідаційної вартості.
Не повинен дивувати і той факт, що на різних підприємствах одні і ті ж самі об'єкти ОЗ мають різну ліквідаційну вартість. Адже тут усе вирішує суб'єктивна думка керівництва та персоналу, на підставі оцінок якого керівництво затверджує ту чи іншу ліквідаційну вартість. Політика підприємства, наприклад, може передбачати швидке оновлення складу ОЗ. Тоді ліквідаційна вартість може становити мало не 50% первісної вартості об'єкта, адже незабаром підприємство продасть об'єкт і придбає собі сучасніший, оновлений, потужніший. Або ж на підприємстві часто та старанно ремонтують обладнання, — тоді збільшення вартості на суму ремонтів безпосередньо визначає ліквідаційну вартість відремонтованого об'єкта ОЗ, чого не скажеш про підприємства, де ОЗ не ремонтують або ж ремонтують тільки ті, які вийшли з ладу.
Юлія КЛОВСЬКА, «Дебет-Кредит»