Обкладення експедиторських послуг податком на прибуток

Нагадаємо, що основні положення, якими регулюється транспортно-експедиційна діяльність (далі — ТЕ-діяльність), встановлені Законом №1955¹ та главою 65 ЦКУ.
Відповідно до ч. 1 ст. 929 ЦКУ за ТЕ-договором експедитор зобов'язується за плату і за рахунок клієнта виконати або організувати надання послуг з перевезення вантажу².
Саме тому ТЕ-договір, істотні умови якого викладено у ст. 9 Закону №1955, можна віднести до посередницьких договорів.

Для здійснення перевезень експедитор може залучати інших перевізників або здійснювати перевезення самостійно. Залучати до перевезення інших осіб експедитор може як від свого імені, так і від імені клієнта — це не змінює сутності ТЕ-договору. Підтвердженням надання ТЕ-послуг є акт виконаних робіт, рахунки, накладні, товаротранспортні накладні, подорожні листи тощо.³ Платою експедитору є кошти, сплачені йому клієнтом за надання ТЕ-послуг. До неї не включаються витрати експедитора на оплату послуг третіх осіб, залучених до виконання ТЕ-договору.

¹ Закон України від 01.07.2004 р. №1955-IV «Про транспортно-експедиторську діяльність».

² Їх перелік встановлено ст. 8 Закону №1955.

³ При цьому керуємось ст. 9 Закону №1955.

Проаналізуймо випадок, коли для надання ТЕ-послуг експедитор наймає іншого перевізника, зокрема, фізособу-«єдиноподатника». Сумнозвісний пп. 139.1.12 ПКУ виключає зі складу витрат витрати на придбання у таких осіб товарів, робіт, послуг (крім придбання робіт, послуг у фізособи — платника єдиного податку, яка здійснює діяльність у сфері інформатизації). Справді, з одного боку, експедитор залучає для здійснення перевезень фізособу-«єдиноподатника», з іншого — ТЕ-договір є посередницьким.

Отож про це далі.

Облік у експедитора

Експедитор за ТЕ-договором отримує від клієнта кошти за надання послуг експедирування (винагорода експедитора) та на оплату послуг третіх осіб, залучених експедитором для здійснення перевезень. При цьому кошти, отримані ним від клієнта для оплати послуг третіх осіб, не можуть бути визнані для нього доходом у податковому обліку відповідно до пп. 136.1.19 ПКУ.

Тобто вони є транзитними для експедитора, а от доходом визнається його винагорода за ТЕ-договором (пп. 135.4.1 ПКУ) за датою складання акта.

Облік у клієнта

Оплата клієнта включає суму, яка є винагородою експедитору, та суму, яка в подальшому перераховується експедитором для оплати третій особі — перевізнику. Для клієнта винагорода, виплачена експедитору, є складовою інших витрат як витрати на збут (пп. 138.10.3 ПКУ) — за датою підписання акта експедитора. Надання послуг експедитор має підтвердити всіма первинними документами, доданими до звіту експедитора. А от щодо послуг перевезення від залучених перевізників, зокрема фізосіб-«єдиноподатників», то тут потрібно звернути увагу на наступне. У разі залучення експедитором до виконання його зобов'язань за ТЕ-договором іншої особи, у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта (див. ч. 1 ст. 929 ЦКУ). Якщо експедитор виступає від імені клієнта, для останнього важливим є статус перевізника. Адже за пп. 139.1.12 ПКУ витрати на придбання послуг у фізособи-підприємця, що сплачує єдиний податок, він не може включити до складу витрат. Саме тому потрібно звернути увагу на лист ДПАУ від 13.05.2011 р. №13401/7/15-0217 (див. «ДК» №31-32/2011). А от якщо експедитор виступає від свого імені (про що свідчать договір, первинні документи) і не є фізособою — платником ЄП, для клієнта статус перевізника значення не має. Адже господарські стосунки виникають між клієнтом та експедитором. У цьому випадку, на нашу думку, є підстави для включення послуг перевізника-фізособи (платника єдиного податку) до складу витрат. Хоча у згаданому листі про це не йдеться.

Отже, на нашу думку, ключовим для визначення витрат у клієнта є саме цей момент.

Приклад Клієнт за ТЕ-договором перерахував експедитору-юрособі для сплати перевізникам кошти у сумі 36000 грн. Експедитор залучає перевізника, але виступає від свого імені. Експедитор для здійснення перевезення перерахував фізособі — платнику єдиного податку 12000 грн та юрособі — платнику єдиного податку (10%) 24000 грн.

Після виконання робіт експедитор надав клієнту акт про надання ТЕ-послуг і звіт про виконану роботу, після чого клієнт перерахував йому винагороду 6000 грн.

Для спрощення прикладу усі суб'єкти є неплатниками ПДВ.

Бухгалтерський і податковий облік — у таблиці.

Таблиця

Бухгалтерський і податковий облік до прикладу

Наталія КУЦМІДА, «Дебет-Кредит»