За загальним правилом, об'єктом обкладення ПДВ є операції з постачання послуг на митній території України
Підприємство — платник ПДВ за дорученням нерезидента-замовника збирає на території України зламане обладнання та відправляє його замовнику для переробки за митним кордоном України. Що вважається місцем постачання таких послуг за ПКУ? Чи обкладатиметься ПДВ агентська винагорода за збирання обладнання?
Об'єктом обкладення ПДВ є операції з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України (див. пп. «б» п. 185.1 ПКУ). До речі, за п. 186.3 ПКУ місцем постачання послуг, зазначених у цьому пункті, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або — у разі відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання. У цьому пункті є пп. «є», в якому зазначено: «Надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті». Але збирання на території України за посередницьким договором зламаного обладнання для переробки за митним кордоном України не входить до переліку послуг, визначеного п. 186.3 ПКУ. Тож, на нашу думку, в цьому разі діятимуть норми п. 186.4 ПКУ, за яким місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника (у цьому разі — повіреного). Операція обкладатиметься ПДВ за ставкою 20%. Отже, отримана винагорода за виконання договору доручення потребує від повіреного нарахування ПЗ з ПДВ за датою здійснення першої події (див. п. 187.1 ПКУ).
За умовами запитання українське підприємство надає послуги нерезиденту за посередницьким договором. Якщо повірений отримає кошти (на які не має права власності!) від довірителя для виконання договору, на підставі норм п. 189.4 ПКУ виникають ПЗ з ПДВ. Датою виникнення ПЗ є дата здійснення першої події. А от суми ПДВ, сплачені за послуги (наприклад, за доставку, навантаження, розвантаження тощо) українським підприємством іншому платнику ПДВ, за наявності ПН повірений має право відносити до складу ПК.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»
Будівництво, яке здійснює резидент за межами митної території України, не є об'єктом для ПДВ
Юридична особа — резидент здійснює будівництво нерухомості (водогону) не на митній території України. Як така операція обкладатиметься ПДВ?
Відповідно до пп. «б» п. 185.1, до об'єкта обкладення ПДВ належить постачання послуг, місце постачання яких, визначене за п. 186.2 ПКУ, розташоване на митній території України. Своєю чергою, місцем постачання послуг з підготовки та проведення будівельних робіт є фактичне місцезнаходження нерухомого майна (у тому числі того, що будується). Отже, якщо резидент здійснює будівництво нерухомості за межами митної території України, така операція не є об'єктом обкладення ПДВ. Отримана від замовника-нерезидента передоплата з 01.04.2011 р. не включається до доходів — відповідно до п. 137.4 ПКУ датою отримання доходів є звітний період, в якому такі доходи визнаються, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань). При цьому дохід від надання послуг та виконання робіт «визнається за датою складання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг» (п. 137.1 ПКУ).
Приклад ПП «Водбуд» здійснює будівництво водогону на території Польщі із матеріалів замовника — польської фірми «ПОЛвод». 28.04.2011 р. замовникові було здано ділянку водогону вартістю 10000 євро (офіційний курс НБУ — 11,40 грн/євро). Витрати на будівництво становлять 81000 грн. У тому числі прямі затрати, пов'язані з даним участком водогону, становлять: зарплата працівників — 40000 грн, ЄСВ — 16000 грн, витрати на відрядження — 10000 грн. Iнші загальновиробничі витрати за період — 15000 грн. 29.04.2011 р. отримано оплату за виконані роботи у сумі 10000 євро (курс НБУ — 11,45 грн/євро). Цифри умовні.
Бухгалтерський і податковий облік подано у таблиці.
Таблиця
Бухгалтерський і податковий облік будівництва водогону за межами митної території України
|
№ з/п
|
Зміст операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Здано ділянку водогону |
362
|
703
|
10000 євро
114000,00 |
114000,00
|
—
|
|
2.
|
Визначено собівартість будівництва, у т. ч.: — зарплата працівників; — ЄСВ; — витрати на відрядження; — інші загальновиробничі витрати |
903
903 903 903 |
661
651 372 661, 651, 631 |
40000,00
16000,00 10000,00 15000,00 |
—
— — — |
40000,00
16000,00 10000,00 15000,00 |
|
3.
|
Отримано |
312
362 |
362
714 |
10000 євро
114500,00 |
500,00
|
—
|
Наталія КУЦМIДА, «Дебет-Кредит»
Постачання послуг, перелік яких зазначено у пп. «в» п. 186.3 ПКУ, не є об'єктом обкладення ПДВ
Підприємство купило антивірусну програму у ТОВ, постачальник виписав рахунок без ПДВ (відповідно до пп. 196.1.14 ПКУ), у рахунку зазначено: «Послуга у сфері інформатизації». Наше підприємство цю послугу фактично перепродає як супутню з тими послугами, які надаємо ми. Як оподатковуватиметься ця послуга (поставка антивірусної програми) — з ПДВ 20% чи не буде об'єктом оподаткування?
Відповідно до пп. 196.1.14 ПКУ, постачання послуг, перелік яких зазначено у пп. «в» п. 186.3 ПКУ, не є об'єктом обкладення ПДВ. У зазначеному підпункті, зокрема, передбачено постачання програмного забезпечення. На нашу думку, у первинних документах (виходячи зі змісту запитання) потрібно зазначати саме «Постачання ПЗ», а не «Послуга у сфері інформатизації». Підтвердженням цього можуть бути регістри бухобліку, адже ПЗ у продавця обліковується на рахунку 28 «Товари». Рахунки класу 2 призначені для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству товарів, що призначені для обробки, переробки, використання у виробництві і для господарських потреб.
У листі ДПАУ від 20.01.2011 р. №1383/7/16-1517-06 сказано, що операції з надання послуг консультування у сфері програмного забезпечення та його обробки не є об'єктом обкладення ПДВ. На нашу думку, за пп. 196.1.14 ПКУ не є об'єктом оподаткування постачання послуг. Постачання ПЗ не відноситься до послуг. Відразу зауважимо — це доволі неузгоджений момент в законодавстві. Від себе додамо, що у кожному окремому випадку варто звертатися до КВЕД.
За нормами ст. 52 ПКУ платникові податку буде не зайвим звернутися до органів ДПС за податковою консультацією. У зверненні платнику ПДВ слід зазначити код КВЕД та надати докладне пояснення щодо здійснюваних операцій.
Пам'ятайте: під час постачання товарів/послуг, які не є об'єктом оподаткування, податкова накладна не виписується. Але до реєстру виданих та отриманих ПН такі операції заносяться (див. п. 6 Порядку №1002). Відповідно до п. 8.4 Порядку №1002, облік таких операцій ведеться на підставі документів бухгалтерського обліку (акт, банківська виписка тощо). У графі 4 розділу I зазначається вид документа згідно з позначенням «БО». У декларації з ПДВ така операція потрапить до рядка 3.
Покупець, аналогічно, заносить таку операцію до розділу II реєстру на підставі первинного документа. Але залишається неузгодженим питання, який вид документа зазначати у графі 5? (Для продавця — платника ПДВ, який здійснює операцію, що не є об'єктом оподаткування, позначення не передбачене.) На сайті ДПАУ у рубриці «Єдина база податкових знань» сказано: «при занесенні до розділу II «Отримані податкові накладні» реєстру отриманих та виданих податкових накладних документів бухгалтерського обліку, що засвідчують факт придбання товарів (послуг), які не є об'єктом оподаткування: у графі 1 записується порядковий номер, який відповідає порядковому номеру запису в Реєстрі та проставляється у графі 4; у графах 2, 3 — відповідні дати отримання та виписки документа; у графі 5 — «БО»; у графі 6 — найменування (прізвище, ім'я, по батькові — для фізичної особи) постачальника; у графі 7 — позначка «0»; у графах 9, 11, 13 та 15 — вартість придбаних товарів (послуг) залежно від подальшого їх використання; у графах 10, 12, 14 та 16 — позначка «0». У декларації з ПДВ така операція потрапить до рядка 11.1 або 11.2, залежно від подальшого напряму використання.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»
Обкладення ПДВ транспортно-експедиторських послуг залежить від місця реєстрації покупця
Підприємство — платник ПДВ надає транспортно-експедиторські послуги нерезиденту з України в Естонію. До виконання послуг перевезення залучається перевізник-резидент. Це може бути як платник, так і неплатник ПДВ. Як обкладатимуться ПДВ такі послуги в експедитора при різних перевізниках? Чи оподатковується винагорода експедитора за ставкою 20%, чи ні?
Для правильного оподаткування транспортно-експедиторських послуг експедитору потрібно відокремити дві операції:
1) організація перевезення — оплата послуг третім особам;
2) надання транспортно-експедиторських послуг (винагорода експедитора).
Кожна операція має свої особливості обкладення ПДВ.
Винагорода експедитора
За загальним правилом об'єктом обкладення ПДВ є операції платників з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України. Місце постачання визначається відповідно до ст. 186 ПКУ. Зокрема, у пп. «ж» п. 186.3 передбачено, що місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або — у разі відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать транспортно-експедиторські послуги. Отже, від місця реєстрації покупця залежатиме, чи є об'єкт оподаткування.
За умовами запитання покупцем послуг виступає СГД-нерезидент, тому вважається, що місце постачання послуг — за межами митної території України. Відповідно немає об'єкта обкладення ПДВ. У цьому разі послуга транспортного експедирування (розуміємо — винагорода експедитора) не оподатковується. До розділу I Реєстру податкових накладних така операція заноситися не буде. Адже пунктом 8.4 Порядку №1002 передбачено облік операцій з постачання послуг, які не є об'єктом обкладення ПДВ відповідно до вимог ст. 196 ПКУ. Наша послуга надається за межами території України, тож під норми цієї статті не підпадає. У декларації з ПДВ за таких умов передбачено рядок 4.
Оплата послуг третім особам
Згідно з ч. 1 ст. 929 ЦКУ, за договором ТЕ одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і коштом другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних із перевезенням вантажу. Експедитор має право залучити до виконання своїх обов'язків інших осіб (див. ч. 1 ст. 932 ЦКУ). Експедитор із третіми особами укладає договори або від свого імені, або від імені клієнта. Тож договір ТЕ містить елементи договору комісії або договору доручення.
А це означає, що діятимуть норми п. 189.4 ПКУ. За датою виникнення першої події за п. 187.1 ПКУ, наприклад, отримання коштів від замовника-нерезидента (розуміємо — транзитні кошти за перевезення), виникатиме ПЗ у експедитора. Експедитор зобов'язаний виписати ПН. Базою буде договірна вартість, але якщо експедитор виконає умови договору на більш вигідних умовах для замовника, то не виключено, що буде здійснено перерахунок ПЗ за нормами ст. 192 ПКУ.
За сплачену послугу перевізнику — платнику ПДВ в експедитора виникає ПК з ПДВ. Аналогічно діє правило першої події (див. п. 198.2 ПКУ).
Увага: у договорі ТЕ, як і в договорі експедитора з перевізником, важливо визначити вартість послуг перевезення на митній території України та вартість послуг за межами України. Адже такі послуги оподатковуються за різними ставками ПДВ. Відповідно до пп. «в» пп. 186.2.1 ПКУ, місцем постачання послуг з перевезення вантажів буде фактичне місце постачання послуг, якщо:
1) послуги надаються на митній території України — ставка 20%;
2) це міжнародні перевезення вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом — ставка 0% відповідно до пп. 195.1.3 ПКУ. Перевезення вважається міжнародним, якщо воно здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом — CMR1.
1 Надання послуг з агентування та фрахтування морського торговельного флоту судновими агентами на користь нерезидентів, які надають послуги з міжнародних перевезень пасажирів, їхнього багажу, вантажів чи міжнародних відправлень, не є об'єктом обкладення ПДВ (пп. 196.1.11 ПКУ).
Складається одна податкова накладна з постачання послуг, до яких одночасно застосовується ставка як 0%, так і 20%, і в ній заповнюються відповідні графи.
Якщо перевізник не є платником ПДВ, в експедитора виникатимуть ПЗ з отриманих коштів від клієнта-нерезидента (розуміємо — транзитних коштів) без визнання ПК.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»