Виплата дивідендів за наявності збитку?
Підприємство має збитки за минулі чи за поточний рік. Чи можна виплатити дивіденди? Поміркуймо.
Що таке дивіденди
Це поняття визначено у різних законодавчих актах.
Учасники господарського товариства мають право у порядку, встановленому установчим документом товариства та законом, брати участь у розподілі прибутку товариства й одержувати його частину (дивіденди) (п. 2 ч. 1 ст. 116 ЦКУ).
Виплачують дивіденди за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток (ч. 1 ст. 26 Закону про ТОВ/ТДВ).
Дивіденд — це частина чистого прибутку акціонерного товариства, що виплачується акціонеру з розрахунку на одну належну йому акцію певного типу та/або класу (ч. 1 ст. 34 Закону про АТ).
Дивіденди — частина чистого прибутку, розподілена між учасниками (власниками) відповідно до частки їх участі у власному капіталі підприємства (п. 4 НП(С)БО 15).
Дивіденди — платіж, що здійснюється юрособою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку (пп. 14.1.49 ПКУ). Для потреб оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юрособою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв’язку з розподілом чистого прибутку (його частини) тощо.
З наведеного випливає, що дивіденди — це розподіл чистого прибутку на користь власників, учасників, акціонерів. Тож якщо підприємство у звітному періоді має збитки, виплатити дивіденди за цей період неможливо. Тоді підприємство може виплатити учасникам хіба що безповоротну фіндопомогу, але ніяк не дивіденди.
Нагадаємо!
Емітент корпоративних прав, який ухвалює рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку на прибуток. Авансовий внесок розраховують зі суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об’єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди, грошове зобов’язання щодо якого погашене. За наявності непогашеного грошового зобов’язання авансовий внесок розраховують зі всієї суми дивідендів, що підлягають виплаті. Авансовий внесок обчислюють за ставкою 18% (п. 136.1 ПКУ). Сума дивідендів, що підлягає виплаті, не зменшується на суму авансового внеску.
У поточному періоді — прибуток, а в минулих — збитки
Акціонерне товариство
Виплата дивідендів за простими акціями здійснюється з чистого прибутку за звітний рік та/або нерозподіленого прибутку, та/або резервного капіталу (ч. 3 ст. 34 Закону про АТ).
Тож, як бачимо, АТ має три джерела виплати дивідендів.
В АТ дивіденди виплачують насамперед за звітний рік. Виходить, що виплатити дивіденди за квартал чи місяць в АТ не можна.
Крім того, дивіденди можна виплатити з нерозподіленого прибутку. У бухобліку такий прибуток обліковують на субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений». Нерозподілений прибуток — це чистий прибуток, накопичений за всі попередні періоди, зменшений на отримані протягом такого періоду збитки.
Наприклад, якщо на початок 2020 року прибутків чи збитків не було, за 2020 рік отримано чистий прибуток 100 000 грн, 2021 року отримано збиток 30 000 грн, 2022 року — збиток 40 000 грн, 2023 року — прибуток 50 000 грн, то на кінець 2023 року нерозподілений прибуток становитиме 80 000 грн (100 000 - 30 000 - 40 000 + 50 000). Тож зі суми цього нерозподіленого прибутку в АТ можна виплатити дивіденди.
Щодо резервного капіталу, то він формується за рахунок чистого прибутку. Наприклад, якщо на підприємстві станом на кінець року значиться резервний капітал у сумі 200 000 грн, сформований за рахунок відрахувань від чистого прибутку за останні 10 років, то, якщо буде прийнято рішення про виплату дивідендів з резервного капіталу, це, по суті, означатиме, що дивіденди виплачено з частини чистого прибутку за останні 10 років.
ТОВ, ТДВ
Дивіденди можуть виплачуватися за будь-який період, що є кратним кварталу, якщо інше не передбачено статутом (ч. 3 ст. 26 Закону про ТОВ/ТДВ). Стосується це правило дивідендів, які виплачуються у товариствах з обмеженою відповідальністю (ТОВ) і товариств із додатковою відповідальністю (ТДВ).
Тобто для ТОВ і ТДВ найменшим періодом, за який можуть виплачуватися дивіденди, є квартал. Але статутом може встановлюватися інший період, наприклад рік чи місяць. По суті, це означає: якщо у першому і третьому кварталах збиток, а в другому і четвертому — прибуток, то дивіденди можна виплатити за наслідками другого і четвертого кварталів.
По суті, період виплати дивідендів, установлений законом чи статутом, є найменшим самостійним відокремленим періодом, за який можна обчислювати прибуток для виплати дивідендів. І якщо за такий період є чистий прибуток, можна виплачувати дивіденди. Якщо за такий період отримано збитки, підстав для виплати дивідендів немає.
Причому нормативними документами не встановлено обов’язку спрямовувати прибуток одного періоду на погашення збитків іншого періоду.
Те саме читаємо, приміром, в ІПК ГУ ДПС у Харківській області від 05.08.2020 №3190/ІПК/20-40-04-04-10 (див. «ДК» №51-52/2023): платник податку на прибуток має право виплачувати дивіденди платникові податку на прибуток — емітенту корпоративних прав за відсутності оподатковуваного прибутку, зокрема і за наявності непокритого збитку за минулі роки.
Подібний висновок наведено і в ІПК ДПС від 27.11.2020 №4874/ІПК/99-00-05-05-02-06 (див. «ДК» №51-52/2023): ПКУ не передбачено застосування штрафних/фінансових санкцій за виплату дивідендів за результатами звітного року (2019) у разі отримання прибутку за наявності неперекритих збитків минулих років (2014 — 2018 роки), що перевищують прибуток поточного року (2019 рік), за який сплачуються дивіденди.
Державні господарські товариства
До таких належать господарські товариства, у статутному капіталі яких:
— 100 відсотків акцій (часток) належать державі;
— 100 відсотків акцій (часток) яких належать господарським товариствам, частка держави в яких становить 100 відсотків;
— є корпоративні права держави;
— 50 і більше відсотків акцій (часток) яких належать господарським товариствам, частка держави в яких становить 100 відсотків.
Такі господарські товариства мають виплачувати дивіденди за наслідками кожного звітного року (див., наприклад, ст. 20 Закону про держбюджет-2023). Отже, якщо чистий прибуток за певний рік є, то з нього обов’язково треба сплатити частину державі (тобто, по суті, виплатити дивіденди у встановленому законом розмірі).
Підприємства інших організаційно-правових форм.
Наприклад, для фермерських господарств, приватних підприємств законодавчої норми щодо особливостей виплати дивідендів немає. Таким чином, це питання визначається статутом.
Підприємства інших організаційно-правових форм тут не аналізуватимемо. Скажемо лише, що для кожної такої форми слід проаналізувати нормативні документи, які регламентують їх створення і діяльність, та вимоги статуту.
Небезпека у разі виплати дивідендів
Як ми з’ясували вище, підприємство може виплатити дивіденди з чистого прибутку відповідного звітного періоду, навіть якщо в інших звітних періодах є збитки. Але підприємство при цьому має врахувати вимоги законодавства щодо дотримання розміру чистих активів. Щоправда, наслідки, про які скажемо далі, можуть настати, навіть якщо дивіденди виплачено за відсутності збитків за минулі періоди.
Наприклад, для ТОВ і ТДВ, згідно з ч. 3 ст. 31 Закону про ТОВ/ТДВ, якщо вартість чистих активів товариства знизилася більш як на 50% порівняно з цим показником станом на кінець попереднього року, виконавчий орган товариства скликає загальні збори учасників, які мають відбутися протягом 60 днів з дня такого зниження. До порядку денного таких загальних зборів учасників включаються питання про заходи, які мають бути вжиті для поліпшення фінансового стану товариства, про зменшення статутного капіталу товариства або про ліквідацію товариства.
У разі порушення наведеного вище обов’язку та визнання товариства банкрутом до закінчення трирічного строку з дня зниження вартості чистих активів члени виконавчого органу солідарно несуть субсидіарну відповідальність за зобов’язаннями товариства (ч. 4 ст. 31 Закону про ТОВ/ТДВ). Члени виконавчого органу, які доведуть, що не знали і не мали знати про таке зниження вартості чистих активів товариства або голосували за рішення про скликання загальних зборів учасників у зв’язку зі зниженням вартості чистих активів товариства, звільняються від відповідальності за порушення цього обов’язку.
Подібна норма для АТ передбачена ч. 2 ст. 16 Закону про АТ.
Отже, йдеться про чисті активи — це вартість активів мінус зобов’язання, тобто це підсумок першого розділу «Власний капітал» пасиву балансу. Докладніше про це ми написали у статті «Аналізуємо фінансову звітність» у «ДК» №37/2023.
Нехай, наприклад, на кінець попереднього року підсумок першого розділу пасиву (чисті активи) становить 2 000 000 грн. А на кінець звітного року — 600 000 грн.
Чисті активи зменшилися на 70% [(2 000 000 - 600 000) : 2 000 000 х 100], що більше ніж 50%, тож потрібно скликати загальні збори й ухвалити рішення про заходи для поліпшення фінансового становища підприємства.
А причиною такого стану справ можуть стати виплати дивідендів.
Як визначати чистий прибуток для виплати дивідендів
У статті «Чистий прибуток (збиток)» фінзвіту малого підприємства відображають чистий прибуток або чистий збиток — різницю між сумою фінансового результату до оподаткування і сумою витрат з податку на прибуток (пп. 5.9 розд. ІІ НП(С)БО 25).
Цей показник наводять у рядку 2350 Звіту про фінрезультати (форми №2-м).
У статті «Чистий прибуток (збиток)» фінзвіту мікропідприємства фіксують чистий прибуток або чистий збиток — різницю між сумою фінансового результату до оподаткування, сумою витрат з податку на прибуток та сумою, яка зменшує (збільшує) фінансовий результат після оподаткування (пп. 2.5 розд. ІІІ НП(С)БО 25).
Цей показник відображають у рядку 2350 Звіту про фінрезультати (форми №2-мс).
У Звіті про фінрезультати (Звіті про сукупний дохід) (форми №2) чистий прибуток показують також у рядку 2350 «Чистий фінансовий результат: прибуток».
Таким чином, якщо в рядку 2350 Звіту про фінрезультати за відповідний звітний період буде відображено суму чистого прибутку, підприємство може виплатити дивіденди за рахунок цього прибутку.
За загальним правилом, дивіденди виплачують за рішенням загальних зборів засновників (учасників), яке оформляється протоколом. Додатком до протоколу буде звіт про фінрезультати, підписаний керівником та головним бухгалтером (чи іншою відповідальною за ведення бухгалтерського обліку особою), який підтверджує наявність чистого прибутку.
Нормативна база
- Закон про АТ — Закон України від 27.07.2022 №2465-IX «Про акціонерні товариства».
- Закон про держбюджет-2023 — Закон України від 03.11.2022 №2710-IX «Про Державний бюджет України на 2023 рік».
- Закон про ТОВ/ТДВ — Закон України від 06.02.2018 №2275‑VIII «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю».
- НП(С)БО 15 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.1999 №290.
- НП(С)БО 25 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Спрощена фінансова звітність», затверджене наказом Мінфіну від 25.02.2000 №39.