Директора звільнено, ПН не приймають
В ІПК від 16.10.2023 №3556/ІПК/99-00-12-02-05-06 (див. «ДК» №46/2023) податківці не дали відповіді на обидва запитання платника податків щодо передачі повноважень на підписання податкових накладних новому директору та підписання ним ПН за операції, вчинені попередником. Наші міркування щодо цього — нижче.
Приймаючи рішення про заміну керівника, господарські товариства змушені враховувати два моменти, які убезпечать у майбутньому від судових спорів:
1) час для передачі справ від попереднього керівника до нового, зокрема печатки та іншого;
2) час для реєстрації ПН/РК в ЄРПН та виготовлення нового кваліфікованого електронного підпису (КЕП) для нового керівника.
Чому ці два моменти такі важливі? Потрібно розуміти, що новопризначений керівник не має права підписувати податкові накладні, створені датою до внесення даних про нього до ЄДР. І хоча зміна керівника не впливає на чинність документів, які складені та підписуються від імені юрособи, проте новий керівник наділяється відповідними повноваженнями щодо підписання документів від імені юрособи лише з моменту його призначення за даними ЄДР. Тому й право підписувати ПН/РК він також отримує з моменту призначення.
Отже, відмова у реєстрації ПН/РК в ЄРПН за підписом новопризначеного керівника за період до дати внесення в ЄДР відомостей про нього є зрозумілою. Але водночас, на нашу думку, безпідставною. Адже у податкових органів немає жодних причин відмовляти у реєстрації податкових накладних. Навіть зважаючи на те, що управління юрособою здійснюється через її органи, зокрема керівника (ч. 1, 2 ст. 97 ЦКУ), у будь-якому разі ПН/РК складається щодо господарської операції, яку вчиняє саме юрособа, а не її органи управління.
Звісно, податкові накладні / розрахунки коригування, підписані новим керівником, але складені датою до моменту його призначення, можуть викликати сумніви у податкових органів. Проте, на нашу думку, це може бути підставою для зупинення реєстрації таких ПН/РК в ЄРПН, а не відмови у їх прийнятті на реєстрацію.
Що кажуть суди
Щодо судової практики, то у 2023 році суди у справі №420/12264/22 стали на бік податківців та звернули увагу на те, що до Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням, зокрема, кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (за відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (за наявності) постачальника (продавця), що є юрособою.
Приписами п. 12 Порядку №1246 визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та перевіряється, зокрема:
— чинність кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
— реєстрація особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрація таких податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Апеляційна інстанція наголосила1, що:
по-перше, легітимність повноважень на вчинення юридично значущих дій від імені ТОВ у керівника виникла після офіційного внесення до ЄДР відомостей про його призначення на посаду керівника товариства,
по-друге, чинний директор діє у межах іншого договору та КЕП, дата набрання чинності якого відрізняється від дати створення електронного документа (податкових накладних), чим вважається незавершеним (нествореним) згідно з вимогами ст. 6 Закону про електронні документи.
1 Постанова П’ятого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2023 у справі №420/12264/22.
Тож однозначно вирішити цю ситуацію з неприйняттям ПН/РК на реєстрацію в ЄРПН у разі розбіжності керівних осіб на дату складення ПН/РК та на дату їх подання на реєстрацію в ЄРПН можна лише внесенням змін до чинного законодавства. Тим часом наразі чи не єдиний вихід — скористатися порядком дій, передбаченим у Порядку №557. Ми говоримо про зупинення реєстрації і надання пояснень та копій відповідних документів.
Нагадаємо!
Для надання права підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано таке право, автор повідомляє про таких осіб контролюючий орган, на обліку в якому перебуває автор, шляхом направлення повідомлення про надання інформації щодо кваліфікованого електронного підпису (далі — Повідомлення) в електронному вигляді за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
До Повідомлення вноситься інформація про підписувача (підписувачів), якому (яким) надається право підпису електронних документів. На сформоване Повідомлення першими накладаються кваліфіковані електронні підписи всіх осіб, включених до Повідомлення, у порядку черговості їх внесення до Повідомлення, після них — кваліфікований електронний підпис керівника і останньою — кваліфікована електронна печатка (за наявності).
Пункти 3, 4 розділу ІІІ Порядку №557
То що робити?
Наразі маємо ситуацію, з якої потрібно вийти з мінімальними негативними наслідками для підприємства.
Ось саме тому потрібен певний «перехідний» період для надання новому керівникові права підпису ПН/РК та податкової звітності.
І тут можуть бути умовно два варіанти:
1) ще під час дії повноважень попереднього керівника призначити представника (будь-яку особу з-поміж працівників чи учасників/засновників) та подати всі необхідні документи до податкового органу. Такий представник матиме право підпису податкової звітності й за відсутності новопризначеного керівника;
2) як відомо, доволі часто в ЄДР можна побачити одну й ту саму особу як керівником, так і представником. Тож учасники/засновники також можуть скористатися цим та заздалегідь призначити майбутнього керівника представником з правом підпису податкової звітності. Цей варіант буде особливо корисний у тому разі, якщо прощання з попереднім директором відбувається не полюбовно.
Застосування одного з наведених вище двох умовних варіантів не лише допоможе уникнути розриву у часі (коли КЕП попереднього керівника вже не буде чинний, а КЕП на новопризначеного — ще не буде), а й не впливатиме на можливість підпису податкових накладних у періоді до внесення КЕП нового директора до договору про визнання електронних документів.
І тоді після звільнення попереднього керівника (директора) та до внесення даних щодо КЕП новопризначеного керівника від імені юрособи може діяти представник (особа, внесена з таким статусом до ЄДР, — майбутній керівник чи третя особа, зокрема з числа працівників). І на сформовані ПН/РК в електронному вигляді накладаються КЕП посадових осіб, яким делеговано право підпису, шляхом надсилання повідомлення, яке буде прийняте контролюючим органом, у такому порядку:
— першим — головного бухгалтера;
— другим — особи, зазначеної у Повідомленні з типом підпису «Директор» (ідеться про представника);
— третьою — кваліфікована електронна печатка (за наявності).
Реєстрація торішніх ПН після зміни директора
Наведена вище ситуація розв’язується у разі, коли маємо зміну керівника у поточному періоді та можемо наперед запобігти проблемам. А якщо треба зареєструвати ПН за червень 2022 року в разі зміни директора у 2023? Це стало приводом для надання ДПСУ ІПК від 25.10.2023 №3759/ІПК/99-00-04-02-03-06 (див. «ДК» №46/2023).
І справді, тут є величезна проблема — заміна керівника у 2023 році фактично позбавляє ТОВ будь-яких шансів зареєструвати ПН/РК за червень 2022 р., якщо ТОВ не скористається одним із наведених нами варіантів.
Загалом, навіть у ситуації, коли законодавець надає право реєструвати ПН/РК в ЄРПН за іншими строками, ніж передбачені п. 201.10 ПКУ (йдеться про пп. 69.1 підр.10 розд. ХХ ПКУ, де протягом 2022 — 2023 років установлювалися різні строки реєстрації ПН/РК), це жодним чином не впливає на розв’язання проблеми зі зміною керівника.
Хоча якщо підпис попереднього керівника ще не заблоковано, а новопризначений уже має новий підпис у системі, то через відхилення підпису попереднього керівника (якщо орган ДПС уже бачить зміни в ЄДР та отримав інформацію від держреєстратора) такий платник ПДВ може скористатися функцією «підписати іншим діючим підписом» (тобто вже нового керівника). Але надто розраховувати на це не варто.
В ІПК від 25.10.2023 №3759/ІПК/99-00-04-02-03-06, відповідаючи на запитання щодо реєстрації у 2023 році податкових накладних, складених у червні 2022 р., податківці також посилаються на Порядок №1246, зокрема на його пункти 10 і 12. Вони нагадують, що для делегування права підпису податкових накладних та/або розрахунків коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє орган ДПС про таку особу, зокрема дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, орган ДПС за основним місцем обліку (за неосновним місцем обліку — для платників податку, які змінили місцезнаходження та для яких сплата визначених законодавством податків і зборів після такої реєстрації здійснюється за місцем попередньої реєстрації до закінчення поточного бюджетного періоду) відповідно до Порядку №557 (про який ми згадували раніше). А після надходження ПН/РК до ДПС в автоматизованому режимі проводяться перевірки, у т. ч. чинності КЕП, порядку його накладення та наявності права підписання ПН/РК посадовою особою платника податків (п. 12 Порядку №1246).
На думку податкового органу, ТОВ слід вчинити ось що.
Якщо відбулася зміна посадової особи (керівника), товариство має повідомити орган ДПС за основним місцем обліку про делегування права підпису податкових накладних та/або розрахунків коригування іншій посадовій особі (новому керівникові), зокрема дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи. Після чого скласти ПН/РК в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, КЕП уповноваженої платником особи та зареєструвати ПН/РК в ЄРПН.
Фактично ДПС тут каже те саме, про що ми вже згадали вище, тобто що найкращий варіант — делегувати повноваження новому керівнику до моменту звільнення попереднього керівника та внесення даних до ЄДР про новопризначеного керівника.
Порядок дій за ІПК №3759/ІПК/99-00-04-02-03-06
1. Призначити майбутнього керівника представником юрособи (с. 7 реєстраційної заяви форми №2). Там, де є обмеження особи щодо представництва, можна вказати на підписання податкової звітності, ПН/РК та інших звітних документів. Це надасть можливість запобігти конфлікту інтересів обох «керівників» та обмежить дії новопризначеного керівника щодо повноцінного управління товариством (звісно, якщо цього бажають як керівники, так і учасники ТОВ).
2. Після внесення відповідних змін до системи органу ДПС щодо нового КЕП представника (майбутнього керівника) й отримання ним права підпису учасники ТОВ можуть ухвалити нове рішення про заміну керівника та внесення відомостей до ЄДР.
Отже, позиція податкового органу, висловлена в ІПК №3759/ІПК/99-00-04-02-03-06, є цілком слушною та допоможе розв’язати проблему реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних незалежно від строків їх складення та заміни керівника під час дії воєнного стану.
Нормативна база
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 №435-IV.
- Закон про електронні документи — Закон України від 22.05.2003 №851-IV «Про електронні документи та електронний документообіг».
- Порядок №557 — Порядок обміну електронними документами з контролюючими органами, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 №557.
- Порядок №1246 — Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246.