До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 09.09.2020 р. №3764/IПК/99-00-05-05-02-06
Банкрутство фізособи: наслідки для кредиторів
У зв'язку з появою Кодексу України з процедур банкрутства банкрутами можуть бути визнані не лише юрособи, а й фізособи. Як це впливає на статус боргів фізосіб? Чи мають кредитори таких фізосіб визнавати їхні борги безнадійними? ДПСУ надала роз'яснення в IПК від 09.09.2020 р. №3764/IПК/99-00-05-05-02-06 (див. «ДК» №40/2020).
Нагадаємо, що 21 жовтня 2018 року введено в дію Кодекс України з процедур банкрутства (КУзПБ). Але набрав чинності він через пів року — 21 квітня 2019 року. Про нововведення цього Кодексу порівняно з чинним доти Законом України від 14.05.92 р. №2343-XII «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» ми писали в «ДК» №47/2018.
Одним із таких нововведень Кодексу стала процедура визнання банкрутства фізосіб.
Для юросіб визнання їх банкрутами означало, що кредитори отримують право визнати їхні борги безнадійними. Хоча і тут не все просто. Адже:
1) безнадійна дебіторська заборгованість — це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої є впевненість у її неповерненні боржником або за якою минув строк позовної давності (п. 4 П(С)БО 10);
2) впевненість у неповерненні боргу може ґрунтуватися на фактах, які свідчать, що борг не буде погашено. Наприклад, якщо відбулася ліквідація боржника (в тому числі через банкрутство).
При цьому у пп. 14.1.11 ПКУ банкрутство як підстава для визнання безнадійності заборгованості згадується двічі:
1) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізосіб — заборгованість, що не перевищує 25% мінімальної заробітної плати (з розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізосіб);
2) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юрособи у зв'язку з їх ліквідацією.
А що ж для фізосіб? Для них процедура була аналогічна, але все впиралося у те, що процедура банкрутства тривалий час не була затверджена законодавчо. Тому в податковому обліку було обмеження в 25% МЗП, у межах якого можна було визнати заборгованість безнадійною. Так було до появи КУзПБ!
Iнформують податківці
Новелою законодавства України, що регулює умови та порядок відновлення платоспроможності боржників, є введення Кодексом процедури банкрутства фізичних осіб.
Зокрема, статтею 1 Кодексу передбачено, що боржник — це юридична особа або фізична особа, у тому числі фізична особа — підприємець, не спроможна виконати свої грошові зобов'язання, строк виконання яких настав.
Тобто саме з метою позбавлення боргів фізичних осіб, які потрапили у фінансову скруту (фінансову неспроможність), четвертою Книгою Кодексу «Відновлення платоспроможності фізичної особи» введено порядок провадження у справах про неплатоспроможність боржників — фізичних осіб.
Статтею 113 Кодексу визначено, що провадження у справах про неплатоспроможність боржника — фізичної особи, фізичної особи — підприємця здійснюється в порядку, визначеному цим Кодексом для юридичних осіб, з урахуванням особливостей, установлених цією Книгою.
Важливо звернути увагу, що процедуру банкрутства фізичної особи може ініціювати лише сам боржник, шляхом подання відповідної заяви до господарського суду (стаття 115 Кодексу).
Роз'яснення ГУ ДПС у Полтавській області від 22.11.2019 р.
«Особливості провадження у справах про неплатоспроможність фізичних осіб»
Що змінилося для боргів фізосіб?
До того як було затверджено процедуру банкрутства фізосіб, у податковому обліку прострочена понад 180 днів заборгованість фізосіб могла бути визначена безнадійною лише у розмірі до 25% МЗП, встановленої на 1 січня звітного року.
У КУзПБ таку процедуру було затверджено.
Тому податківці у коментованій IПК роз'яснюють, що наразі (і, як стверджують податківці, — з 21.10.2018 р.!) для визнання заборгованості фізособи безнадійною умова щодо обмеження суми такої заборгованості у розмірі 25% мінімальної заробітної плати (з розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, платником податку не застосовується.
Для кого це роз'яснення важливе?
Щодо ПДФО та ВЗ — увагу цьому роз'ясненню слід приділити всім суб'єктам господарювання. Адже для фізособи безнадійна заборгованість — це оподатковуваний дохід.
Проте в розділі IV ПКУ окремої норми, яка б прописувала порядок оподаткування такої заборгованості, що стає безнадійною за пп. 14.1.11 ПКУ, немає. А є лише норми щодо прощеного боргу і боргу, за яким минув строк позовної давності. Тому щодо цього варто поцікавитися думкою податківців, у коментованому листі її немає.
А ось щодо податку на прибуток зазначимо таке.
Платникам податку на прибуток, які не коригують фінрезультату на податкові різниці, зважати на критерії безнадійної заборгованості, наведені у пп. 14.1.11 ПКУ, не потрібно. Такі особи визначають об'єкт оподаткування виходячи лише з фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МФСЗ.
А згідно з визначенням, наведеним у П(С)БО 10, безнадійною дебіторською заборгованістю є поточна дебіторська заборгованість, щодо якої є впевненість у її неповерненні боржником (і, звісно, якщо минув строк позовної давності). Тобто у бухобліку немає обмежень щодо суми дебіторської заборгованості, яку можна списати (зокрема, за рахунок створеного резерву сумнівних боргів). Така заборгованість визнається безнадійною за рішенням керівника або після закінчення строків позовної давності.
А ось тим платникам податку, які фінрезультат коригують, необхідно зважати на різниці, передбачені п. 139.2 ПКУ.
Нагадаємо, що ці різниці стосуються створення та використання резерву сумнівних боргів.
Згідно з пп. 139.2.1 ПКУ фінрезультат підлягає збільшенню на суму витрат:
— на формування резерву сумнівних боргів, створеного в бухобліку;
— від списання в бухобліку дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.
Своєю чергою, за пп. 139.2.2 ПКУ фінрезультат зменшується на суму:
— коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування;
— списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), що відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ.
Отже, на сьогодні платник податку на прибуток має право зменшити фінансовий результат на всю суму боргу такої фізособи, якщо:
— фізособу визнано банкрутом у встановленому законодавством порядку;
— якщо така заборгованість прострочена понад 180 днів і розмір сукупних вимог кредитора за такої заборгованістю не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство.
Нормативна база
Станіслав ГОРБОВЦОВ, «Дебет-Кредит»