Розгляньмо, чим реалізація послуги відрізняється від надання послуги. Чи треба застосовувати фіскалізований РРО під час приймання коштів для їх подальшого переказу? А також як проводити фактичну перевірку, щоб суд визнав її незаконною та скасував усі результати такої перевірки.
Податковий рейд платіжними терміналами самообслуговування (ПТКС) триває. Фіскали і надалі штрафують фінансові компанії за відсутність у ПТКС фіскалізованих реєстраторів розрахункових операцій (РРО).
Нагадаємо, в «ДК» №40-41/2019 ми вже описували одне судове рішення1 про стягнення 3,7 млрд грн штрафу з компанії, яка розташувала свої ПТКС по всій Україні. Тоді, як, у принципі, і тепер, проблема полягала в тому, що фірма не використовувала належним чином зареєстрованих, опломбованих та переведених у фіскальний режим РРО. Крім того, вона не здійснювала оприбуткування готівки в касі. Тоді суд прийняв рішення на користь фіскальної служби, що коштувало компанії 3,7 млрд грн.
1 Рішення Окружного адміністративного суду Києва від 09.09.2019 р. у справі №640/6511/19.
Проте в аналогічній справі, але вже щодо іншої компанії суд апеляційної інстанції визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення про застосування штрафу та став на захист платника податків.
Програмно-технічний комплекс самообслуговування
Програмно-технічний комплекс самообслуговування — пристрій, що дає змогу користувачеві здійснювати операції з ініціювання переказу коштів, а також виконувати інші операції відповідно до функціональних можливостей цього пристрою без безпосередньої участі оператора (касира).
Фактичні обставини справи
ПТКС, встановлені Товариством по Україні, призначені для того, щоб населення мало можливість оплатити різні види послуг, у т. ч. комунальні, телекомунікаційні, мобільного зв'язку та інші. Для цього населенню потрібно внести готівку в термінали. Далі Товариство перераховує кошти у безготівковій формі на рахунки отримувачів.
Головне управління ДФС у м. Києві провело фактичну перевірку Товариства. У податковому акті встановлено, що Товариство здійснює переказ коштів в національній валюті без використання належним чином фіскалізованих РРО, призначених для забезпечення реалізації фіскальних функцій у складі ПТКС.
Через свої 12 тисяч ПТКС без фіскалізованих РРО Товариство за три останні роки провело операцій на 13 млрд грн.
За порушення Закону про РРО до Товариства застосовано штраф у розмірі 1 грн.
Річ у тім, що згідно зі ст. 17 Закону про РРО, якщо непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи вчинене вперше, то штраф накладається в розмірі 1 грн, а вже за кожне наступне порушення — 100% вартості проданих товарів (послуг).
Логіка контролюючого органу
Товариство здійснювало переказ коштів без використання належним чином зареєстрованих, опломбованих та переведених у фіскальний режим РРО, призначених для забезпечення реалізації фіскальних функцій у складі ПТКС.
Відповідно до п. 1.32-2 Закону про платіжні системи, ПТКС призначений для того, щоб клієнти могли ініціювати переказ коштів. Таким чином, Товариство за допомогою ПТКС здійснювало приймання готівки від населення для подальшого її переказу отримувачам.
Згідно з п. 1 ст. 3 Закону про РРО, «суб'єкти господарювання, які здійснюють… операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій».
Таким чином, особи, які здійснюють операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов'язані проводити розрахункові операції через переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.
Відповідно до ст. 2 Закону про РРО, «розрахункова операція — приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг)…».
Товариство надавало населенню послуги з переказу коштів. Місцем реалізації таких послуг було місце розташування ПТКС. За цим місцем Товариство за допомогою ПТКС приймало від своїх клієнтів готівкові кошти. Отже, Товариство здійснювало розрахункові операції.
Здійснюючи такі розрахункові операції, Товариство було зобов'язане проводити їх через РРО з фіскальним режимом роботи.
Логіка суду апеляційної інстанції
Суди перших двох інстанції визнали ППР протиправним та скасували його. Верховний Суд ще не розглядав справу по суті. Рішення суду апеляційної інстанції датовано 03.09.2019 р.
Фактична перевірка не відбулася
По-перше, суд послався на порушення порядку проведення фактичної перевірки. Проблема в тому, що контролюючий орган провів фактичну перевірку за адресою місця реєстрації Товариства, де розташовано його центральний офіс. Проте за цією адресою Товариство фактично не провадить діяльності з надання фінансових послуг з переказу коштів, що здійснюється за допомогою ПТКС.
Так, за адресою місця реєстрації Товариства не розміщено жодного ПТКС, який можна було б перевірити щодо наявності РРО у межах саме фактичної перевірки.
По суті, під час перевірки фіскали лише отримали інформацію від Товариства щодо кількості ПТКС та обсягів проведених операцій за ними, констатували провадження позивачем діяльності без РРО без прив'язки до конкретного ПТКС.
Тому суд констатував, що проведена перевірка по суті не є фактичною. При цьому перевірка будь-яких інших питань, не пов'язаних із фактичним провадженням платником податків діяльності, що перевіряється, має бути здійснена у межах проведення документальної перевірки, згідно зі ст. 15 Закону про РРО:
«Контроль за додержанням суб'єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють органи доходів і зборів шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України».
Фактична перевірка
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника.
Отже, перевірка є незаконною, адже була проведена з порушенням чинного законодавства, передбаченого для проведення фактичної перевірки, що є самостійною та достатньою підставою для визнання протиправним та скасування ППР, прийнятого за результатами такої перевірки.
Товариство не здійснювало розрахункових операцій
Суд зробив висновок, що Товариство не мало застосовувати фіскалізовані РРО, тому що не здійснювало розрахункових операцій. Спробуємо простежити логіку суду.
Відповідно до п. 1 ст. 3 Закону про РРО, «суб'єкти господарювання, які здійснюють… операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов'язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій».
Суд трактує цю норму так. Те, що суб'єкт господарювання здійснює операції з приймання готівки для її подальшого переказу, не можна вважати самостійною та достатньою підставою для покладання на такого суб'єкта обов'язку використовувати РРО, переведений у фіскальний режим роботи.
На думку суду, фіскальний РРО є обов'язковим лише в тому випадку, коли одночасно виконуються дві умови п. 1 ст. 3 Закону про РРО, а саме:
1) Товариство здійснює операції з приймання готівки для її подальшого переказу;
2) Товариство здійснює розрахункові операції.
Таким чином, якщо Товариство приймає готівку для її подальшого переказу, але не здійснює розрахункових операцій, то фіскальний РРО не обов'язковий.
При цьому суд вважає, що приймання Товариством готівки для її подальшого переказу не є розрахунковою операцією. Проаналізувавши визначення ст. 2 Закону про РРО, суд вирішив: якщо послуга не реалізується (не надається) за місцем приймання готівкових коштів від покупця, тоді це не є розрахунковою операцією.
Терміни Закону про РРО
Розрахункова операція — приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг).
Місце проведення розрахунків — місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти.
Iншими словами, якщо Товариство не надає споживачам послугу з переказу їх коштів отримувачам у місці розташування ПТКС, то операції з приймання готівки не є розрахунковою операцією.
Тобто, на думку суду, місце розташування ПТКС не є місцем реалізації такої послуги, як переказ коштів. Логіка тут така.
Відповідно до п. 1.24 ст. 1 Закону про платіжні системи, «переказ коштів (далі — переказ) — рух певної суми коштів з метою її зарахування на рахунок отримувача або видачі йому у готівковій формі».
Тобто операція з переказу коштів не обмежується лише прийманням готівки через ПТКС. Переказ коштів — ширше поняття.
Суд пояснює це так: «… За місцем розташування ПТКС не здійснюється будь-яких розрахункових операцій, оскільки… не надається послуга з переказу коштів, оскільки момент отримання послуги з переказу коштів не пов'язаний у часі з моментом внесення грошових коштів до ПТКС. Час надання послуги пов'язаний з моментом зарахування грошових коштів на рахунок отримувача».
А відповідно до визначення ПТКС він використовується лише для ініціювання переказу коштів, а не для повноцінного (завершеного) переказу таких коштів.
Суд щодо цього зазначив: «Тобто ПТКС виконує лише частину операції з усього циклу операції з переказу коштів. Суть функції ПТКС полягає в прийнятті готівкових коштів для переказу. Отже, це лише частина операції, за якою слідують інкасація, фінансовий моніторинг та безпосередньо сам переказ».
Таким чином, на думку суду, позаяк внесенням до ПТКС коштів переказ коштів не завершується і не обмежується, то не можна говорити про повноцінне надання такої послуги, як переказ коштів під час внесення клієнтами готівки до ПТКС. Тому під час ініціювання переказу розрахункова операція не здійснюється. А якщо немає розрахункової операції, то немає й обов'язку застосовувати фіскалізований РРО.
Оцінка судового рішення
Суд однозначно має рацію, що скасував ППР.
Також є однозначно позитивним скасування ППР з тієї підстави, що фіскалами заявлялася фактична перевірка, а насправді проведено перевірку, яка взагалі не передбачена нормами законодавства. Адже під час фактичної перевірки податківцям довелось би бігати до кожного з 12 тисяч ПТКС, а не просто надіслати запит до головного офісу Товариства та склепати акт перевірки на підставі письмової відповіді платника. Це, безперечно, достатня підстава для скасування ППР.
Водночас інші аргументи суду цікавіші.
Фактично суд зробив такий висновок: якщо послуга не реалізується (не надається) за місцем приймання готівкових коштів від покупця, тоді це не є розрахунковою операцією і РРО не потрібен.
Цікавий висновок. Наприклад, клієнт в офісі турфірми купує туристичну послугу щодо поїздки за кордон. Але тур відбудеться через місяць. Тобто в момент отримання коштів від покупця послуга фактично не надавалась, тому це не є розрахунковою операцією. Отже, РРО не потрібен.
Крім того, суд зазначив: «… Момент отримання послуги з переказу коштів не пов'язаний у часі з моментом внесення грошових коштів до ПТКС. Час надання послуги пов'язаний з моментом зарахування грошових коштів на рахунок отримувача».
Наведемо інший приклад з такою ж логікою: особа зранку зайшла до кінотеатру купити квитки на вечірній сеанс. Iз судової логіки випливає, що тут не потрібен РРО, адже момент отримання послуги з перегляду фільму не пов'язаний у часі з моментом внесення коштів до каси кінотеатру. Щодо цього теж є певні сумніви.
Крім того, в Законі про РРО міститься майже пряма норма, відповідно до якої приймання готівки для її подальшого переказу потребує застосування РРО.
Так, відповідно до п. 2 ст. 9 Закону про РРО:
«РРО та розрахункові книжки не застосовуються при виконанні банківських операцій, крім:
операцій небанківських фінансових установ з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування, за винятком програмно-технічних комплексів самообслуговування, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів».
Таким чином, приймання фінансовою установою (Товариством) готівки для подальшого її переказу з використанням ПТКС потребує застосування РРО.
Також ми не впевнені, що варто було ототожнювати два різні терміни: «реалізація послуги» та «надання послуги».
Закон прив'язує визначення розрахункової операції до місця реалізації послуги.
Ми вважаємо, що під «реалізацією послуги» Закон має на увазі її продаж. Тим часом суд зробив дещо інший висновок: «… За місцем розташування ПТКС не здійснюється будь-яких розрахункових операцій, оскільки… не надається послуга з переказу коштів, оскільки момент отримання послуги з переказу коштів не пов'язаний у часі з моментом внесення грошових коштів до ПТКС. Час надання послуги пов'язаний з моментом зарахування грошових коштів на рахунок отримувача».
Тобто суд прив'язав визначення терміна «розрахункова операція» до місця надання (отримання) послуги, а не до місця її реалізації (продажу). Теоретично це може призвести до висновків на кшталт такого: якщо послуга не реалізується (не надається) за місцем приймання готівкових коштів від покупця, тоді це не є розрахунковою операцією і РРО не потрібен.
На нашу думку, достатньо лише продати (реалізувати) послугу, щоб операція вважалася розрахунковою. А місце надання (отримання) послуги для визначення терміна «розрахункова операція» не має великого значення.
Проте такі проміжні висновки не змінюють правильного по суті судового рішення, адже податкове повідомлення-рішення було протиправне за своєю суттю та цілком справедливо та законно скасовано судом.
Висновки
По-перше, визначення терміна «фактична перевірка» досить вузьке, і завітати на перевірку лише до головного офісу компанії або надіслати запит до товариства — не є фактичною перевіркою, тому результати такої «перевірки» мають бути скасовані, у тому числі і ППР, прийняте за її результатами.
По-друге, іноді дуже легко помилково ототожнити різні поняття. Наприклад, «реалізація» (продаж) послуг та «надання» (отримання) послуг. Проте потрібно бути уважним і не поспішати з висновками, хіба що на це є вагомі підстави.
По-третє, в судовій практиці наразі немає логічного та законного обґрунтування, чому операції з приймання готівки для її подальшого переказу не повинні здійснюватися із застосуванням фіскалізованого РРО.
Нормативна база
- Закон про платіжні системи — Закон України від 05.04.2001 р. №2346-III «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні».
- Закон про РРО — Закон України від 06.07.95 р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Євгеній ПІДДУБКО, «Дебет-Кредит»