Розділ 4. порядок нарахування єдиного соціального внеску

МІНІМАЛЬНИЙ РОЗМІР ЄСВ І ВИКОНАННЯ ГАРАНТІЙ ЩОДО МІНІМАЛЬНОГО РОЗМІРУ ЗАРПЛАТИ

Нарахування ЄСВ роботодавцями та підприємцями визначається Законом про ЄСВ, але залежить від низки інших законодавчих актів. З-ясувати, що й до чого в цьому лабіринті, допоможуть роз'яснення ДФСУ та наші аналітики.

Законом про Держбюджет-2017 визначено:

• прожитковий мінімум для працездатних осіб на 2017 рік:
  • з 1 січня 2017 року — 1600 грн;
  • з 1 травня 2017 року — 1684 грн;
  • з 1 грудня 2017 року — 1762 грн;
• мінімальну заробітну плату з 1 січня 2017 року — 3200 грн.

Виходячи з цього, максимальна величина бази нарахування ЄСВ для роботодавців на 2017 рік становитиме:

з 1 січня 2017 року — 40000 грн (1600 х 25);

з 1 травня 2017 року — 42100 грн (1684 х 25);

з 1 грудня 2017 року — 44050 грн (1762 х 25).

Знаючи максимальну величину бази нарахування та ставку ЄСВ, яку роботодавець має застосовувати до доходів працівників (ми їх наводили у попередньому розділі), неважко порахувати максимальну суму ЄСВ, що її роботодавець повинен сплатити за кожного з них.

Але для роботодавців встановлено і мінімальну суму ЄСВ, яку треба сплатити за працівника. Утім, не за кожного і тільки у певних випадках. Роз'яснимо це докладніше.

Відповідно до ст. 8 Закону про ЄСВ, для роботодавців ЄСВ установлюється у розмірі 22% до визначеної бази нарахування ЄСВ. Якщо база нарахування ЄСВ не перевищує розміру мінімальної зарплати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума ЄСВ розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, та ставки ЄСВ.

Умовою застосування зазначеного є перебування найманого працівника у трудових відносинах повний календарний місяць або відпрацювання всіх робочих днів звітного місяця.

Тобто це правило працює, зокрема, якщо:

• працівник працює на умовах неповного робочого часу (на півставки, два дні на тиждень тощо);
• працівник частину місяця не працював через відпустку, зокрема і відпустку без збереження зарплати;
• працівник частину місяця не працював без поважних причин (через прогул тощо).

Проте це правило не працює, зокрема, якщо:

• працівник уклав із роботодавцем трудові відносини не з першого числа місяця (в місяці прийняття на роботу);
• працівник розірвав із роботодавцем трудові відносини не останнім числом місяця (в місяці звільнення з роботи);
• працівник працює не за основним місцем (для роботодавця, в якого працюють сумісники, щодо таких сумісників);
• працівник є інвалідом і працює у роботодавця-юрособи.

А тепер покажемо на прикладах, як це працює.

Увага! Зазначені вище правила не працюють, якщо праця фізособи використовується лише на умовах цивільно-правового договору. У такому разі базою для нарахування ЄСВ (у межах максимальної величини бази нарахування) є нарахована йому винагорода за договором ЦПХ.

Зростання у 2017 році розміру мінімальної зарплати та правила його застосування (див. розділ перший цієї книги) у багатьох бухгалтерів зумовлювали запитання:

Якщо працівник отримує зарплату виходячи з мінімального розміру посадового окладу, чи треба донараховувати ЄСВ до мінімального розміру 704 грн і здійснювати доплату зарплати до 3200 грн?

Обидві процедури хоча і спричинені одним і тим самим явищем (підвищенням мінімальної зарплати до 3200 грн з 1 січня 2017 р.), відбуваються окремо і регулюються різними нормативними актами. Оплата праці — КЗпП та Законом про оплату праці, сплата ЄСВ — Законом про ЄСВ. А отже, це абсолютно різні процедури і відбуваються вони не завжди разом!

НАРАХУВАННЯ ЄСВ НА ЛІКАРНЯНІ ТА ДЕКРЕТНІ

Зазначені вище правила працюють і у разі, якщо працівник частину місяця перебував на лікарняному або у відпустці по вагітності та пологах.

У листі від 02.02.2017 р. №1925/6/99-99-13-02-01-15 ДФСУ роз'яснювала: для працівника (за основним місцем роботи), який відпрацював частину місяця, а іншу частину перебував на лікарняному, якщо загальна сума нарахованого доходу (сума заробітної плати за відпрацьований час та лікарняного) не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), сума ЄСВ розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та ставки ЄСВ (стаття 8 Закону про ЄСВ).

Аналогічна ситуація буде і з декретними. Але слід враховувати, що декретні (допомога у зв'язку з вагітністю та пологами) нараховуються за весь період декретної відпустки у місяці подання працівницею листка непрацездатності (про це ми докладно розповімо у шостому розділі книги), тож така виплата стосується кількох звітних періодів і тому має назву перехідної. Для таких виплат установлено спеціальний порядок нарахування ЄСВ, який ми розглядаємо далі.

НАРАХУВАННЯ ЄСВ НА ПЕРЕХІДНІ ВИПЛАТИ

Перехідними називають виплати, які нараховуються за кілька звітних періодів у одному з них. Прикладами перехідних виплат можуть бути, зокрема:

• лікарняні, нараховані у поточному місяці за попередній місяць або за частину поточного місяця та частину попереднього місяця;
• допомога у зв'язку із вагітністю та пологами, нарахована в поточному місяці за частину поточного місяця і кілька наступних місяців (у загальному випадку тривалість періоду вагітності та пологів, за які нараховується така допомога, дорівнює 126 календарних днів, отже, в середньому вона нараховується за 4,5 місяця);
• відпусткові нараховуються працівникові під час їх виплати, у поточному місяці за відпустку у наступному місяці;
• винагорода за договором ЦПХ, якщо акт, за яким вона нараховується, зазначає, що це сума доходу за кілька місяців.

Як нараховується ЄСВ на такі виплати? Нараховані працівникові доходи діляться на місяці, яких вони стосуються. Після такого розподілу визначається загальний місячний дохід кожного з таких місяців, і за ними окремо нараховується ЄСВ.

Розгляньмо на прикладах.

Перехідні лікарняні

У листі від 02.02.2017 р. №1925/6/99-99-13-02-01-15 ДФСУ роз'яснювала: для працівника (за основним місцем роботи), в якого початок та закінчення лікарняного припадають на різні місяці, ЄСВ, у місяці початку лікарняного, нараховується за фактично відпрацьований час, адже загальна сума доходу ще не є відомою (сума лікарняних буде визначена після надання листка непрацездатності).

Якщо після надання листка непрацездатності після розподілу лікарняного (суми допомоги з тимчасової непрацездатності стосуються того місяця, за який вони нараховані) загальний дохід за місяць становить менше ніж мінімальний розмір, питання необхідності донарахування сум ЄСВ має розглядатись одночасно з нарахуванням сум допомоги з тимчасової втрати працездатності.

Перехідні відпусткові

Аналогічна ситуація буде і з відпустковими, з тією поправкою, що вони нараховуються наперед, тож частина доходу працівника в наступному місяці роботодавцю вже відома.

На відміну від лікарняних та декретних, звітний період нарахування яких визначено законодавством, щодо відпусткових, які виплачуються наперед, роботодавець має два варіанти обліку. Він може нарахувати відпусткові у місяці їх виплати працівникові, і в такому разі такі відпусткові будуть перехідними (тобто нарахованими у поточному місяці за наступний, хоча б і частково). А може і нарахувати їх у місяці, за який вони виплачуються (поділивши відпусткові пропорційно до календарних днів відповідних місяців, за які вони нараховані). У такому разі відпусткові не матимуть перехідного характеру і спеціальних правил нарахування ЄСВ на них застосовувати буде не потрібно. Правила відображення відпусткових у бухгалтерському обліку залежать від облікової політики роботодавця.

Допомога у зв'язку з вагітністю та пологами

Логіка нарахування ЄСВ за кожен місяць, за який нараховується допомога у зв'язку з вагітністю та пологами, схожа на вищезазначене. Специфіка цього нарахування лише в тому, що така допомога нараховується у поточному місяці наперед за кілька місяців.

Винагорода за договором ЦПХ

У цьому разі нарахування подібне до нарахування перехідних лікарняних, адже відбувається за минулі звітні періоди.

Насамкінець нагадаємо строки сплати ЄСВ для роботодавців.

Відповідно до частини восьмої ст. 9 Закону про ЄСВ, роботодавці зобов'язані сплачувати ЄСВ, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов'язані сплачувати ЄСВ, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця. Але якщо зарплата (аванс за зарплатою, лікарняні, декретні, винагорода за договором ЦПХ) виплачуються раніше цього граничного строку, то сплатити ЄСВ треба одночасно з виплатою таких доходів або перед цією виплатою.

Відповідно до частини 7 ст. 9 Закону про ЄСВ, сплачується ЄСВ шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунку. Платники, які не мають банківського рахунку, сплачують внесок шляхом готівкових розрахунків через банки чи відділення зв'язку.

Згідно з частиною 10 ст. 9 Закону про ЄСВ, днем сплати ЄСВ вважається:

1) у разі перерахування сум ЄСВ з рахунку платника на відповідні рахунки органу ДФС — день списання банком або центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, суми платежу з рахунку платника незалежно від часу її зарахування на рахунок органу ДФС;

2) у разі сплати ЄСВ готівкою — день прийняття до виконання банком або іншою установою — членом платіжної системи документа на переказ готівки разом із сумою коштів у готівковій формі.

Порядок нарахування і сплати регулюється Iнструкцією №449. Згідно з п. 11 розд. IV Iнструкції №449, у разі якщо останній день строків сплати ЄСВ припадає на вихідний або святковий день, останнім днем таких строків сплати ЄСВ вважається перший робочий день, наступний за вихідним або святковим днем.

ДОХОДИ, НА ЯКІ НЕ НАРАХОВУЄТЬСЯ ЄСВ

Як зазначено у ч. 7 ст. 7 Закону про ЄСВ, перелік видів виплат, на які не нараховується єдиний внесок, затверджується КМУ (Перелік №1170).

До Переліку №1170 входять майже всі виплати із р. 3 Iнструкції №5 (як такі, що не входять до фонду оплати праці), на які ЄСВ не нараховується. Відмінності такі:

1. На відміну від Iнструкції №5, де всі грошові та негрошові виплати були перелічені в одному р. 3 як такі, що не входять до фонду оплати праці, у Переліку №1170 Кабмін розподілив ці виплати за двома розділами:

Розділ 1 — виплати, які надаються у грошовій формі. У цьому розділі майже всі звичні виплати:

1) різні види соціальної допомоги та виплати, встановлені колективним договором (працівникам, які перебувають у відпустці для догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку, на народження дитини, сім'ям із неповнолітніми дітьми тощо);

2) одноразова допомога працівникам, які виходять на пенсію згідно із законодавством та колективними договорами;

3) вихідна допомога у разі припинення трудового договору;

4) відшкодування, нараховані працівникам за час затримки розрахунку при звільненні;

5) витрати на відрядження, а саме: добові (у повному обсязі), вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення;

6) компенсація моральної шкоди працівникам, що виплачується за рішенням суду;

7) компенсації працівникам за використання для потреб виробництва власного інструменту та особистого транспорту;

8) позики, видані працівникам для поліпшення житлових умов, на індивідуальне будівництво, заведення домашнього господарства;

9) матеріальна допомога одноразового характеру, що надається окремим працівникам у зв'язку із сімейними обставинами, на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання тощо.

Розділ 2 — виплати, які надаються у натуральній або грошовій формі. Як і в попередньому випадку, залишилися переважно старі виплати:

1) платіж згідно з договорами добровільного медичного та пенсійного страхування працівників і членів їхніх сімей;

2) відшкодування працівникам витрат на придбання ними спецодягу та інших засобів індивідуального захисту в разі невидачі їх роботодавцем або вартості виданого згідно з діючими нормами спецодягу, спецвзуття та інших засобів індивідуального захисту, мийних та знешкоджувальних засобів, молока та лікувально-профілактичного харчування;

3) вартість придбаних роботодавцем проїзних квитків, що персонально не розподіляються між працівниками, а видаються їм у разі потреби для виконання виробничих завдань (у зв'язку зі специфікою роботи);

4) витрати на перевезення працівників до місця роботи як власним, так і орендованим транспортом (крім оплати праці водіїв);

5) вартість подарунків до свят і квитків на видовищні заходи для дітей працівників;

6) витрати на платне навчання працівників і членів їхніх сімей, не пов'язане з виробничою необхідністю, згідно з договором між підприємством та навчальним закладом;

7) вартість житла, переданого у власність працівникам;

8) витрати на оплату послуг з лікування працівників, які були надані установами охорони здоров'я, тощо.

2. Додано нові види виплат, на які ЄСВ не нараховується. Для 1-ї групи — виплати, які надаються у грошовій формі. Це допомога, що виплачується молодим спеціалістам під час відпустки після закінчення навчального закладу. Для 2-ї групи — виплати, які надаються у натуральній або грошовій формі. Це:

1) вартість вугілля та вугільних брикетів, безоплатно наданих працівникам в обсягах та за переліком професій, затвердженим постановою КМУ від 14.04.2004 р. №462;

2) або виплата грошової компенсації вартості такого вугілля та вугільних брикетів.

3. Не включили до переліку виплат, на які ЄВС не нараховується, такі виплати:

1) стипендії, що призначаються згідно з чинним законодавством видатним діячам науки, освіти та культури, фізичної культури та спорту, інформаційної галузі, олімпійським і параолімпійським чемпіонам, видатним спортсменам і тренерам з олімпійських видів спорту, талановитим і перспективним спортсменам, молодим ученим, та інші державні стипендії (п. 3.25 Iнструкції №5);

2) суми матеріальної та благодійної допомоги, виплачені особам, які не перебувають у трудових відносинах з підприємством (п. 3.32 Iнструкції №5);

3) суми матеріальної допомоги як у грошовій, так і в натуральній формі незалежно від її розміру, що надається на підставі рішень Уряду України у зв'язку зі стихійним та екологічним лихом, аваріями та катастрофами місцевими органами державної виконавчої влади, профспілками, благодійними фондами та іноземними державами (п. 3.33 Iнструкції №5);

4) грошове забезпечення військовослужбовців ЗСУ, Державної прикордонної служби України, СБУ, Управління державної охорони України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань, осіб начальницького і рядового складу органів внутрішніх справ, кримінально-виконавчої системи, податкової міліції України, державної пожежної охорони Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи (п. 3.34 Iнструкції №5).

Зокрема, згідно з цим Переліком, ЄСВ не нараховується на суми:

1) позик, виданих працівникам для поліпшення житлових умов (п. 13 Переліку);

2) матеріальної допомоги одноразового характеру, що надається окремим працівникам на оздоровлення дітей, поховання, на оплату лікування і у зв'язку із сімейними обставинами (п. 14 Переліку №1170).

СПЛАТА ЄСВ ПІДПРИЄМЦЕМ НА ЄП

Закон про ЄСВ зобов'язав підприємців сплачувати єдиний соціальний внесок за себе на загальних підставах. I в 2017 році ці підстави було ще більш уніфіковано. Однак усе ж таки порядок сплати ЄСВ ФОП на єдиному податку відрізняється.

Враховуючи розмір ЄСВ (22%) та норми Закону про Держбюджет-2017, максимальна величина бази нарахування ЄСВ для фізичних осіб — підприємців за себе на 2017 рік становитиме:

з 1 січня 2017 року — 40000 грн (1600 х 25);

з 1 травня 2017 року — 42100 грн (1684 х 25);

з 1 грудня 2017 року — 44050 грн (1762 х 25).

Якщо сума доходу (прибутку) на місяць перевищує цю суму, то єдиний внесок сплачується лише з максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, яка встановлена законодавством, тобто максимальна сума єдиного внеску, яку необхідно сплатити фізичній особі — підприємцю, за 2017 рік становитиме:

з 1 січня 2017 року — 8800 грн (40000 х 22%);

з 1 травня 2017 року — 9262 грн (42100 х 22%);

з 1 грудня 2017 року — 9691 грн (44050 х 22%).

Оскільки для фізичних осіб — підприємців, у тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування, крім фізичних осіб — підприємців, віднесених до першої групи платників єдиного податку, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток), то мінімальна сума єдиного внеску для таких осіб за 2017 рік становитиме:

з 1 січня — 704 грн (3200 х 22%).

Водночас, з 01.01.2017 р. фізичні особи — підприємці, які обрали спрощену систему оподаткування та віднесені до першої групи платників єдиного податку, мають право сплачувати єдиний внесок у сумі не менше за 0,5 мінімального страхового внеску із зарахуванням відповідних періодів здійснення підприємницької діяльності до страхового стажу.

Тобто для фізичних осіб — підприємців, віднесених до першої групи платників єдиного податку, які скористалися зазначеною нормою, мінімальна сума єдиного внеску у 2017 році становитиме:

з 1 січня 2017 року — 352 грн (3200 х 0,5 х 22%).

Зверніть увагу: з 1 січня 2017 року фізичні особи — підприємці, які обрали спрощену систему оподаткування, звільняються від сплати за себе ЄСВ, якщо вони є пенсіонерами за віком або інвалідами та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу (ч. 4 ст. 4 Закону про ЄСВ).

СПЛАТА ЄСВ ПІДПРИЄМЦЕМ НА ЗАГАЛЬНІЙ СИСТЕМІ

Платниками єдиного соцвнеску є фізичні особи — підприємці та особи, які забезпечують себе роботою самостійно — займаються незалежною професійною діяльністю (науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, в тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями).

Сплата ЄСВ за підприємця

Для підприємців на загальній системі оподаткування з 01.01.2017 р. працюють такі правила сплати ЄСВ:

• на відміну від ФОП на єдиному податку, для них базою нарахування ЄСВ є сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню ПДФО (про це читайте у п'ятому розділі цієї книги). При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць;
• у разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов'язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Отже, підприємець на загальній системі оподаткування має за кожен календарний місяць 2017 року сплачувати не менш ніж 704 грн ЄСВ, а в разі якщо чистий дохід за такий місяць становитиме більшу суму, — у розмірі 22% від такого чистого доходу (але в межах максимальної величини бази нарахування ЄСВ, зазначеної вище).

Сплата ЄСВ самозайнятими особами

Окремо слід зазначити фізосіб, які здійснюють незалежну професійну діяльність (що не потребує або навіть забороняє реєстрацію підприємцем).

Базою нарахування єдиного внеску для осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, є сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць (п. 2 частини першої ст. 7 Закону про ЄСВ).

Ставка ЄСВ для них також становить 22%.

Тобто у разі якщо платник єдиного внеску — особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, не отримав доходу (прибутку) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов'язаний визначити базу нарахування, але не більше від максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом про ЄСВ. При цьому сума ЄСВ у 2017 році не може бути меншою за розмір 704 грн.

I насамкінець. За найманих працівників як ФОП, так і особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність, сплачують ЄСВ окремо і на загальних підставах!

I ще нагадаємо строки сплати ЄСВ.

Терміни сплати ЄСВ для фізосіб-підприємців, у тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування, та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, у 2017 році залишаться такими:

• для підприємців, які працюють на спрощеній системі оподаткування, — до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок;
• для підприємців-«загальносистемників» — до 10 лютого 2017 року (граничний термін 9 лютого, за підсумками 2016 року);
• для осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, — до 1 травня 2017 року (за підсумками 2016 року).

Офіційна думка