Відображення в обліку сум фінансової допомоги

Як оподатковується поворотна фінансова допомога, отримана платником податку від особи, яка не є платником податку на прибуток (у тому числі нерезидента), або особи, яка має пільги з цього податку?

Думка контролюючих органів

 

Підприємство у другому кварталі 2012 року отримало поворотну фіндопомогу від «єдиноподатника», який порядок обліку таких сум у податковому обліку?

А що на практиці?

Підпунктом 135.5.5 ПКУ встановлено, що до складу інших доходів, зокрема, включаються суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (у тому числі нерезидентів). У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося повернення.

При цьому доходи платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при її зворотному отриманні.

Приклад

Підприємство «А» у II кварталі 2012 року отримало суму поворотної фінансової допомоги у розмірі 100000 грн. від юридичної особи — платника єдиного податку. Слід мати підтвердження, що надавач допомоги не є платником податку на прибуток, — про це слід зазначити у договорі про надання фінансової допомоги, можна також підтвердити копією свідоцтва платника єдиного податку.

Станом на 30.06 допомогу не повернуто. Суму такої допомоги (100000 грн.) слід включати до складу доходів другого кварталу. Підприємство в III кварталі повернуло 70000 грн., у такому випадку за підсумками III кварталу можна відобразити у складі витрат 70000 грн. Решту суми допомоги (30000 грн.) можна відобразити у витратах у періоді повернення.

Але зверніть увагу! Не змінюються доходи у разі отримання сум поворотної фінансової допомоги від засновника/учасника (у т. ч. нерезидента) платника податку у разі повернення допомоги не пізніше 365 к. д. з дня її отримання. При цьому слід звернути особливу увагу на документальне оформлення: у договорі зазначити строки повернення та слідкувати за цим.

Приклад

Засновник підприємства «Д» (фізособа) у II кварталі 2012 року вніс до каси підприємства суму поворотної фінансової допомоги у розмірі 50000 грн. Станом на 30.06.2012 р. допомогу не повернуто. Включати до складу доходів другого кварталу суму допомоги не треба. Підприємство може користуватися протягом року від дати надання допомоги сумою такої допомоги без жодних податкових наслідків та повернути не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання.

 

Як оподатковується поворотна фінансова допомога, отримана платником податку на прибуток від платника податку на прибуток на загальних підставах?

А що на практиці?

Відповідно до пп. 14.1.257 ПКУ, під поворотною фінансовою допомогою розуміють суму коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

Сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги, є безповоротною фінансовою допомогою.

Згідно з п. 135.1 ПКУ, до доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування як доходи звітного періоду, включаються інші доходи, які визначаються відповідно до пункту 135.5 ПКУ.

Разом з цим, пп. 135.5.4 ПКУ передбачено, що інші доходи включають суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Отже, сума поворотної фінансової допомоги, отримана платником податку від особи, що є платником податку на прибуток на загальних підставах (сплачують податок на прибуток за ставкою, встановленою п. 151.1 ПКУ, у 2012 році — 21%), не включається до доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Але у разі якщо платник податку не повертає суму отриманої поворотної фінансової допомоги на кінець звітного періоду особі, що є платником податку на прибуток підприємств на загальних підставах, до доходів звітного періоду, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включається сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду, у розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожен день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Нараховують ці відсотки таким чином: суму поворотної фінансової допомоги, не поверненої на кінець звітного періоду, помножити на кількість днів користування та на облікову ставку Нацбанку і поділити на 365 днів (у 2012 році — 366 днів). Якщо протягом користування поворотною фінансовою допомогою у звітному періоді облікова ставка Нацбанку змінювалася, то для розрахунку умовних відсотків можна застосувати таку формулу:

УВ = ФД х (Д1 х ОС1 + Д2 х ОС2) : 365 (366) ,

де:

Д1 і Д2 — кількість днів користування поворотною фінансовою допомогою протягом дії різних ставок НБУ у звітному періоді;

ОС1 і ОС2 — облікові ставки НБУ, що діяли протягом звітного періоду.

Приклад

Підприємство — платник податку на прибуток отримало 01.04.2012 р. поворотну фінансову допомогу від підприємства — платника податку на прибуток на загальних підставах у сумі 100000,00 грн. Станом на 30.06.2012 р. (кінець II кварталу) неповернутою залишалася частина 50000,00 грн.

Умовні відсотки за користування поворотною фінансовою допомогою за II квартал 2012 р. становлять:

УВ = 50000,00 х 91 х 7,5% : 366 = 932,37 грн.

Умовні відсотки відображають у декларації з прибутку у рядку 03 та в додатку IД у рядку 03.10.1.

 

Чи поширюється пп. 135.5.5 ПКУ в частині повернення фінансової допомоги протягом 365 календарних днів на засновників, які є платниками податку на прибуток на загальних підставах?

Думка контролюючих органів

 

Як у податковому обліку відображається сума поворотної фінансової допомоги (отриманої від платника податку на прибуток), якщо термін дії договору закінчився, а суму такої допомоги не повернуто?

Думка контролюючих органів

 

Чи підлягає оподаткуванню неповернена сума поворотної фінансової допомоги, якщо така допомога отримана від засновника — фізичної особи, який виходить зі складу засновників протягом 365 календарних днів з дня її надання?

А що на практиці?

Відповідно до пп. 135.5.5 ПКУ інші доходи, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включають суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку.

У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення. При цьому доходи такого платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при її зворотному отриманні.

Але правило щодо включення поворотної допомоги до доходів не поширюється на суми допомоги, отриманої від засновника/учасника (в тому числі нерезидента) такого платника податку, у випадку повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання. Отже, якщо у межах 365 календарних днів з дня отримання поворотної фінансової допомоги надавач виходить з числа засновників, при цьому поворотна фінансова допомога такому засновнику не повертається, то, на нашу думку, сума поворотної фінансової допомоги, що залишається неповернутою на кінець такого звітного періоду, враховується в складі інших доходів при визначенні об'єкта оподаткування. Адже змінюються умови, відповідно слід змінити правила оподаткування.

У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

 

Як відображається в податковому обліку платника податку на прибуток підприємства надання безповоротної фінансової допомоги особі, що не має статусу неприбуткової організації?

А що на практиці?

Насамперед нагадаємо, що господарська діяльність — діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп. 14.1.36 ПКУ).

Надання підприємством безповоротної фінансової допомоги не передбачає одержання в подальшому таким платником доходів. Тобто здійснення зазначених операцій не має безпосереднього відношення до господарської діяльності платника податку — надавача безповоротної фінансової допомоги.

Тому надання безповоротної фінансової допомоги в податковому обліку не впливає на розмір доходів та витрат особи, що надає таку допомогу.

 

Як у податковому обліку підприємства на єдиному податку відображається отримання та повернення поворотної фінансової допомоги?

А що на практиці?

Порядок визначення доходів платника єдиного податку та їх склад визначений ст. 292 ПКУ. Відповідно до пп. 2 п. 292.1 ПКУ, доходом платника єдиного податку — юридичної особи є будь-який дохід, включаючи дохід представництв, філій, відділень такої юридичної особи, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3.

Згідно з пп. 3 п. 292.11 ПКУ, до складу доходу не включаються суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання.

Тобто сума поворотної фінансової допомоги, не повернена платником єдиного податку в установлений термін, включається до бази оподаткування єдиним податком.

 

Підприємство не розрахувалося с постачальником на суму 100000,00 грн., у т. ч. ПДВ. Минуло 3 роки. Ні підприємство, ні постачальник жодних заходів щодо врегулювання розрахунків не вживали. Куди в декларації про прибуток віднести цю суму? З ПДВ чи без?

А що на практиці?

Відповідно до ч. 5 ст. 261 ЦКУ, перебіг позовної давності починається:

1) за зобов'язаннями з визначеним строком виконання — зі спливом строку виконання. Тобто строк позовної давності починається з наступного дня після граничної дати здійснення розрахунків, зазначеної в договорі;

2) за зобов'язаннями, строк виконання яких не визначено або визначено моментом вимоги, — від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання.

Таким чином, залежно від умов поставки строк позовної давності не обов'язково має починатися з наступного дня після поставки товару. Якщо договором установлено строк розрахунків, наприклад, упродовж двох років, то строк позовної давності починається з наступного дня після спливу цих двох років. Відповідно до ч. 1 ст. 259 ЦКУ, договором може бути збільшено строки позовної давності.

З метою оподаткування та відповідно до пп. 14.1.11 ПКУ безнадійною визнається, зокрема, заборгованість, за якою минув строк позовної давності, або заборгованість СГД, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку чи припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією. З іншого боку, за пп. 14.1.257 ПКУ для покупця така заборгованість буде безповоротною фінансовою допомогою. Як бачимо, в цьому разі кредиторську заборгованість в обліку покупця слід визнати безнадійною.

Стосовно суми ПДВ, яка міститься у безнадійній заборгованості, зауважимо, що розділ V ПКУ, який встановлює правила оподаткування ПДВ, не містить жодних застережень щодо виключення цієї суми ПДВ з податкового кредиту. Для збереження ПК важливо, щоб надалі товари були використані в господарській діяльності та в оподатковуваних ПДВ операціях. Саме тому, на нашу думку, до інших доходів має бути віднесено усю суму безнадійної заборгованості разом із ПДВ.

У декларації з прибутку за період, у якому минає строк позовної давності, сума цієї заборгованості відображається таким чином:

— у додатку IД вся сума (з ПДВ) заноситься до рядка 03.10 «Сума безповоротної фінансової допомоги, отриманої у звітному (податковому) періоді»;

— із додатка IД сума безнадійної заборгованості переноситься до рядка 03 «Інші доходи» декларації з прибутку.

При цьому у зв'язку з тим, що сторони не зверталися до суду, додаток СБ не заповнюється.

Приклад Підприємство «А» 20 серпня 2009 року отримало від постачальника товар на суму 100000,00 грн. (у тому числі ПДВ 16666,67 грн.) з терміном оплати 10 днів. Однак із постачальником так і не розрахувалися, а позовна давність закінчується 31 серпня 2012 року. У декларації з податку на прибуток за три квартали 2012 року у складі інших доходів підприємство «А» відображає 100000,00 грн.

Бухгалтерський і податковий облік наведено в таблиці.

Таблиця

Бухгалтерський та податковий облік безнадійної заборгованості

№ з/п	Період	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.	Податковий облік
			Д-т	К-т		Доходи	Витрати
1.	20.08.2009 р.	Отримано товар від постачальника	281 641/ПДВ	631 631	83333,33 16666,67	—	58333,33*
2.	31.08.2009 р.	Початок строку позовної давності	—	—	—	—	—
3.	31.08.2012 р.	Закінчення строку позовної давності	—	—	—	—	—
4.	31.08.2012 р.	Зараховано безнадійну кредиторську заборгованість до доходів	631	717	100000,00	100000,00**	—
* Відповідно до Закону про прибуток було визнано ВВ і збільшено залишки товарів на складах. ** Відповідно до пп. 135.5.4 ПКУ.