Фінансова допомога в обліку підприємства

Згідно з пп. 14.1.257 ПКУ, фінансова допомога може бути надана на безповоротній або поворотній основі. Розглянемо порядок надання й отримання такої фінансової допомоги, а також її відображення в обліку у різних господарських ситуаціях.

Види фінансової допомоги, а також виплати, які до неї прирівнюються

До безповоротної фінансової допомоги пп. 14.1.257 ПКУ відносить:

1) суму коштів, переданих платнику податків за договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів. Зверніть увагу: пп. 1.22.1 Закону про прибуток мав докладніший опис «інших подібних договорів», зазначаючи, що вони не повинні передбачати відповідної компенсації чи повернення таких коштів і що під такими іншими договорами не маються на увазі договори, за якими надаються бюджетні дотації і субсидії. Проте, як і раніше, дотації і субсидії із фондів загальнообов'язкового державного соцстрахування або бюджетів, отримані платником податку, включаються до його доходів (у складі інших згідно з пп. 135.5.10 ПКУ);

2) суму безнадійної заборгованості, відшкодованої кредиторові позичальником після списання такої безнадійної заборгованості. Зверніть увагу: до 31.03.2011 р., згідно з пп. 1.22.1 і 12.4.1 Закону про прибуток, ця сума потрапляла до складу безповоротної фінансової допомоги лише у разі, якщо така безнадійна заборгованість була попередньо включена до складу валових витрат кредитора. Отже, починаючи з 01.04.2011 р. кредитори, які мають відшкодовану безнадійну заборгованість, згідно з ПКУ мають додатковий вид податкового доходу без права зменшення оподатковуваного прибутку на понесені ними витрати.

Зверніть увагу: згідно з пп. 159.1.3 ПКУ повідомлення про зменшення доходу з посиланням на пп. 159.1.1 платник податку — продавець повинен надати органу ДПС разом із декларацією за звітний податковий період та копіями документів, які підтверджують наявність заборгованості (договорів купівлі-продажу, позови (заяви) до суду, рішень суду тощо). Але найбільшу увагу зверніть на те, що зменшення податкового доходу за нормами пп. 159.1.1 ПКУ за відвантаженими товарами, виконаними роботами, наданими послугами для платника податку — продавця означає і обов'язок одночасно зменшити суму витрат цього звітного періоду на собівартість таких товарів, робіт, послуг;

3) суму заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, не стягнуту після закінчення строку позовної давності;

4) основну суму кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також суму процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних);

5) суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки НБУ, розрахованої за кожен день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Своєю чергою, поворотна фінансова допомога — це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

Безповоротна фінансова допомога

Сума безповоротної фінансової допомоги, згідно з пп. 135.5.4 ПКУ, включається до складу інших доходів платника податку на прибуток. При цьому датою виникнення інших доходів у сумі безповоротної фінансової допомоги у вигляді:

1) коштів, отриманих за договором дарування;

2) безнадійної заборгованості, відшкодованої кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;

3) основної суми кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми,

— буде дата надходження коштів на банківський рахунок чи до каси платника податку (п. 137.10 ПКУ). Щодо інших видів безповоротної фінансової допомоги ПКУ не визначає окремо дати їх виникнення, але, на нашу думку, має бути так. Датою виникнення інших доходів у вигляді суми заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності, є період, на який припадає дата такого закінчення строку (так, як це і було раніше, див., наприклад, лист ДПАУ від 07.06.2006 р. №10751/7/15-0317). А суми процентів, нарахованих, але не сплачених (списаних), на основну суму кредиту або депозиту, що надані платнику податків без установлення строків повернення такої основної суми, суми процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, потраплятимуть до інших доходів за датою нарахування.

Поворотна фінансова допомога

Поворотна фінансова допомога відображається у податковому обліку інакше. У одержувачів — платників податку на прибуток податковий облік поворотної фінансової допомоги дуже залежить від того, від кого саме її отримано. Розглянемо оподаткування на прикладах.

Поворотна фіндопомога, надана неплатником податку на прибуток

До інших доходів платника податку на прибуток згідно з пп. 135.5.5 ПКУ включається сума поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишається неповерненою на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в т. ч. нерезидентів). Між іншим, цей порядок оподаткування поширюється і на поворотну фінансову допомогу, отриману платником податку на прибуток на загальних підставах, від осіб, які згідно з ПКУ мають пільги з цього податку, в т. ч. право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені п. 151.1.

У разі якщо у майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, він збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося повернення.

При цьому у такого платника податку не нараховуються у частині доходу умовно нараховані проценти, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при її зворотному отриманні.

Приклад 1 Підприємство отримало у травні 2011 р. позику (поворотну фінансову допомогу) від юрособи — платника єдиного податку в сумі 40000,00 грн. Станом на 30.06.2011 р. (кінець II кварталу) неповернутою залишалася частина 10000,00 грн. У III кварталі позику було погашено повністю. У бухгалтерському та податковому обліку це було відображено таким чином (див. таблицю 1, а також зразки 1, 2).

Таблиця 1

Відображення у бухгалтерському та податковому обліку неповерненої позики від платника єдиного податку (до прикладу 1)

Зразок 1

Додаток IД до декларації з прибутку за II квартал 2011 р. (фрагмент). Відображення поворотної фінансової допомоги за умовами прикладу 1

Зразок 2

Додаток IВ до декларації з прибутку за II — III квартали 2011 р. (фрагмент). Відображення поворотної фінансової допомоги за умовами прикладу 1

Такий порядок відображення у податковому обліку поворотної фінансової допомоги, наданої неплатником податку на прибуток, не поширюється лише на один випадок — коли поворотну фінансову допомогу надає засновник/учасник (у т. ч. нерезидент) такого платника податку, у разі повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання.

Поворотна фіндопомога, надана неплатником податку на прибуток — засновником (учасником)

У разі коли поворотну фінансову допомогу надає засновник (учасник), як фізична, так і юридична особа, як резидент, так і нерезидент, такого платника податку, протягом 365 календарних днів з дня її отримання сума такої допомоги не включається до доходу одержувача.

Але якщо протягом цього періоду така допомога (або її частина) не буде повернена, на 366-й календарний день неповернена частина допомоги потрапить до складу інших доходів на підставі пп. 135.5.5 ПКУ¹.

Приклад 2 Підприємство отримало 21.04.2011 р. позику (поворотну фінансову допомогу) від фізособи-засновника у сумі 100000,00 грн. Станом на 30.06.2011 р. (кінець II кварталу) неповернутою залишалася частина 90000,00 грн. Станом на 22.04.2012 р. неповернутою залишалася частина 5000,00 грн.

У бухгалтерському та податковому обліку це було відображено таким чином (див. таблицю 2).

Таблиця 2

Відображення у бухгалтерському та податковому обліку неповерненої позики від засновника (до прикладу 2)

Поворотна фіндопомога, надана платником податку на прибуток

Випадок, коли поворотну фінансову допомогу надає платник податку на прибуток, також має певні особливості. З одного боку, сума поворотної фінансової допомоги, яка не була повернена на кінець звітного періоду, не включається до доходу одержувача. Але, як і до 01.04.2011 р., платник податку на прибуток повинен нарахувати умовні відсотки і віднести їх суму до інших доходів як безповоротну фінансову допомогу за пп. 14.1.257 ПКУ. При цьому сума заборгованості перед позикодавцем не зміниться, адже умовні відсотки нараховуватимуться лише у податковому обліку.

Нараховують ці відсотки таким чином: суму поворотної фінансової допомоги, не поверненої на кінець звітного періоду, помножити на кількість днів користування та на облікову ставку НБУ і поділити на 365 днів. Якщо протягом користування поворотною фінансовою допомогою у звітному періоді облікова ставка НБУ змінювалася, то для розрахунку умовних відсотків можна застосувати таку формулу:

УВ = ФД х (Д1 х ОС1 + Д2 х ОС2) : 365 ,

де: УВ — сума умовних відсотків;

ФД — сума фінансової допомоги;

Д1 і Д2 — кількість днів користування поворотною фінансовою допомогою протягом дії різних ставок Національного банку України у звітному періоді;

ОС1 і ОС2 — облікові ставки НБУ, що діяли протягом звітного періоду.

Після повернення допомоги сума нарахованих умовних відсотків не відноситься до витрат платника податку і сума інших доходів, що виникла при їх нарахуванні, також не коригується.

Приклад 3 Підприємство — платник податку на прибуток отримало 01.04.2011 р. безвідсоткову позику (поворотну фінансову допомогу) від підприємства — платника податку на прибуток у сумі 200000,00 грн. Станом на 30.06.2011 р. (кінець II кварталу) неповернутою залишалася частина 150000,00 грн.

Умовні відсотки за користування поворотною фінансовою допомогою за II квартал 2011 р. становлять:

150000,00 х 91 к. д. х 7,75 : 100 : 365 к. д. = 2898,29 грн.

У бухгалтерському та податковому обліку це відобразилося таким чином (див. таблицю 3).

Таблиця 3

Відображення у бухгалтерському та податковому обліку неповерненої позики від платника податку на прибуток (до прикладу 3)

Відображення у звітності

Безповоротна фінансова допомога відображається у складі інших доходів (р. 03, додаток IД). У додатку IД така допомога проставляється у загальному рядку 03 «Iнші доходи» і в р. 03.10 (а в частині умовно нарахованих процентів на суму поворотної фінансової допомоги, що залишилася неповернутою на кінець звітного (податкового) періоду, — також у р. 03.10.1). Сума безнадійної кредиторської заборгованості показується у р. 03.24 додатка IД.

Поворотна фінансова допомога, отримана від осіб, які не є платниками податку на прибуток (у т. ч. нерезидентів), від осіб, які згідно з ПКУ мають пільги з цього податку, у т. ч. право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені п. 151.1, яка залишилася неповерненою на кінець звітного періоду, а також та, яка була отримана від засновника (учасника), але не була повернена притягом 365 календарних днів, також відображається у складі інших доходів (р. 03, додаток IД). У додатку IД така допомога показується у р. 03.12.

Повернення поворотної фінансової допомоги у наступних звітних періодах відображається у складі інших витрат (р. 06.5 декларації, додаток IВ). У додатку IВ сума повернення проставляється у загальному рядку 06.5 і у р. 06.5.35. додатка IВ.

Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»