Суттєво. Підприємство щомісячно виплачує своїм мобілізованим працівникам фіксовану грошову суму, премії, та надає негрошову матеріальну допомогу. Як такі доходи працівників слід оподатковувати?
! Роботодавцям
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 та пп. «в» пп. 69.41.3 пп. 69.41 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула звернення <…>, щодо практичного застосування норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Товариство повідомило, що добровільно здійснює підтримку мобілізованих працівників, які призвані на військову службу під час мобілізації на основний період, та реалізує відповідну соціальну політику. Мобілізовані перебувають у трудових відносинах з Товариством, трудові договори з ними не припинені. Зазначені виплати та допомога надаються виключно з ініціативи роботодавця на підставі внутрішніх рішень.
Зокрема, мобілізованим працівникам проводяться такі виплати та допомоги:
Щомісячні виплати фіксованої грошової суми мобілізованим працівникам.
На підставі наказів по Товариству мобілізованим працівникам щомісячно виплачується фіксована грошова сума для їх підтримки під час проходження військової служби. Виплата не є компенсацією середнього заробітку відповідно до ч. 3 ст. 119 Кодексу законів про працю України (далі — КЗпП) та не залежить від виконання трудових обов’язків;
Виплата премій мобілізованим працівникам до свят та до ювілею.
Товариством передбачено у колективному договорі право на виплату працівникам, у тому числі мобілізованим, премій до свят та ювілею (наприклад, до державних свят, до особистого ювілею працівника). Зазначені премії передбачені колективним договором як заохочувальні виплати у зв’язку з трудовими відносинами;
Передача мобілізованим працівникам безоплатної матеріальної благодійної допомоги у вигляді товарно-матеріальних цінностей (далі — ТМЦ).
Крім грошових виплат, Товариство надає мобілізованим працівникам ТМЦ у вигляді матеріальної допомоги для використання під час проходження ними військової служби. ТМЦ передбачаються на підставі акту приймання-передачі, безоплатно, не як частина оплати праці.
До таких ТМЦ належать: елементи військової амуніції (бронежилети, каски, форма тощо), засоби індивідуального захисту, інші товари, які сприяють забезпеченню належних умов під час проходження служби.
Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких питань:
Щодо виплат мобілізованим працівникам Товариства щомісячної фіксованої грошової суми:
1. Чи нараховується податок на доходи фізичних осіб, військовий збір і єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — єдиний внесок)на зазначені виплати?
2. Яким чином такі виплати слід відображати у звітності підприємства (додаток №4ДФ до Розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків — фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі — Розрахунок), звітність з єдиного внеску тощо?
Щодо виплат премій до свят і до ювілею мобілізованим працівникам:
3. Чи нараховується податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та єдиний внесок на премії, які передбачені колективним договором і виплачуються до свят та до ювілею мобілізованим працівникам?
4. Який порядок відображення зазначених премій у звітності підприємства?
Щодо передачі безоплатної допомоги у вигляді ТМЦ:
5. Чи вважається передача зазначених ТМЦ мобілізованим працівникам об’єктом для нарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску чи впливає на оподаткування наявність в мобілізованого працівника статусу учасника бойових дій?
6. Чи включається вартість переданих ТМЦ до загального оподаткованого доходу працівника?
7. Яким чином передача ТМЦ має відображатися у звітності підприємства?
Щодо питань першого та третього
Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом їх походження з України — будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку є, зокрема, фізична особа — резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Згідно із пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема:
доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) (пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу);
інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
Відповідно до пп. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Кодексу для цілей розділу IV Кодексу заробітна плата — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку на доходи фізичних осіб у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Статтею 2 Закону України від 24 березня 1995 року №108/95-ВР «Про оплату праці» (далі — Закон №108) визначена структура заробітної плати, яка складається із основної, додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат.
При цьому Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 №5, визначено перелік видів виплат, що відносяться до основної, додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат.
Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 — 167.5 ст. 167 Кодексу).
Також, для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, доходи, визначені ст. 163 Кодексу, є об’єктом оподаткування військовим збором (пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Ставка військового збору для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, становить 5 відс. від об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною пп. 4 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 1 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу та пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
При цьому податковий агент, поняття якого наведено у пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу, та ставку військового збору, встановлену в пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу та пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — єдиний внесок), умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі — Закон №2464).
Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.
Базою для нарахування єдиного внеску для платників, зазначених у п. 1 (крім абзацу сьомого) частини першої ст. 4 Закону №2464, є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону №108, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Разом з цим перелік видів виплат, на які не нараховується єдиний внесок, затверджується Кабінетом Міністрів України. Не нараховується на виплати та не утримується єдиний внесок з виплат, що компенсуються з бюджету в межах середнього заробітку працівників, призваних на строкову військову службу, військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період або прийнятих на військову службу за контрактом у разі виникнення кризової ситуації, що загрожує національній безпеці, оголошення рішення про проведення мобілізації та/або введення воєнного стану (частина сьома ст. 7 Закону №2464).
Враховуючи викладене, у разі якщо дохід у вигляді щомісячної фіксованої грошової допомоги, а також у вигляді премій до світ і до ювілеїв, який виплачується юридичною особою (роботодавцем) мобілізованим працівникам, включається до складу заробітної плати, то такий дохід є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором та базою нарахування єдиного внеску.
Разом з тим, якщо зазначені виплати не включаються до складу заробітної плати мобілізованих працівників, то дохід у вигляді вказаних виплат включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як інший дохід з відповідним оподаткуванням. При цьому такий дохід не є базою нарахування єдиного внеску.
Відповідно до п. 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року №227 (далі — Положення), основними завданнями Державної податкової служби України (далі — ДПС) є, зокрема, реалізація державної податкової політики, здійснення в межах повноважень, передбачених законом, контроль за дотриманням вимог податкового законодавства, законодавства щодо адміністрування єдиного внеску та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС (абзац четвертий п. 4 Положення).
Крім того, відповідно до п. 1 Положення про Міністерство економіки України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року №459, зі змінами, Міністерство економіки України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, зокрема, у сфері праці, трудових відносин.
Таким чином, з питання віднесення до заробітної плати виплати, які наведені вами у зверненні, доцільно звернутись до Міністерства економіки України.
Щодо питань другого, четвертого та сьомого
Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків — фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі — Розрахунок), затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, із змінами (далі — Порядок).
Згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб, наведених у додатку 2 до Порядку:
за ознакою доходу «101» відображається дохід у вигляді заробітної плати,нарахований (виплачений) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту);
за ознакою доходу «127» зазначаються, інші доходи, крім зазначених у ст. 165 Кодексу;
за ознакою доходу «169» відображається уся сума (вартість) благодійної допомоги, яка надається фізичним особа, у тому числі та, що перевищує встановлений граничний розмір.
Крім того, відповідно до п. 4 частини другої ст. 6 Закону №2464 платники єдиного внеску зобов’язані подавати звітність, зокрема, про нарахування єдиного внеску в розмірах, визначених відповідно до Закону №2464, у складі звітності з податку на доходи фізичних осіб у строки та порядку, встановлені Кодексом.
Додаток 1 «Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам» до Податкового розрахунку призначений для щомісячного формування платниками єдиного внеску щодо кожної застрахованої особи відомостей про суми нарахованої їй заробітної плати (доходу, грошового забезпечення).
Відомості, які містяться в Додатку 1 до Розрахунку належать до персоніфікованих даних, тобто таких, що обліковуються в Реєстрі застрахованих осіб.
При цьому слід зазначити, що Пенсійний фонд України відповідно до покладених на нього завдань формує та веде реєстр застрахованих осіб Державного реєстру загальнообов’язкового державного соціального страхування (далі — Державний реєстр), здійснює заходи щодо надання інформації з Державного реєстру відповідно до Закону №2464 (п. 1 частини першої ст. 12-1 Закону №2464).
Реєстр застрахованих осіб — це автоматизований банк відомостей, створений для ведення єдиного обліку фізичних осіб, які підлягають загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню відповідно до закону (частина перша ст. 20 Закону №2464).
Пунктом 3 частини першої ст. 12-1 Закону №2464 визначено, що Пенсійний фонд України здійснює контроль, у тому числі спільно з податковими органами, за достовірністю відомостей про осіб, які підлягають загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню.
Разом з тим контролюючі органи здійснюють свою діяльність в межах повноважень та функцій, визначених ст. 19-1 Кодексу та Положенням, зокрема здійснюють контроль за збором та обліком єдиного внеску в розрізі страхувальників, а не застрахованих осіб.
Враховуючи викладене, відомості, які містяться, зокрема, в Додатку 1 до Розрахунку, належать до персоніфікованих даних, тобто таких, що обліковуються в Реєстрі застрахованих осіб.
У зв’язку з чим контроль та роз’яснення щодо відображення таких відомостей відповідно до ст. ст. 12-1, 14-1 Закону №2464 здійснює Пенсійний фонд України.
Щодо питань п’ятого та шостого
Перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків, визначено ст. 165 Кодексу.
Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків не включається сума (вартість) благодійної допомоги, яка виплачується (надається) благодійниками, у тому числі благодійниками — фізичними особами, які внесені до Реєстру волонтерів антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, в порядку, визначеному Законом України від 05 липня 2012 року №5073-VI «Про благодійну діяльність та благодійні організації» (далі — Закон №5073) або виплачується (надається) благодійниками, у тому числі благодійниками — фізичними особами, у порядку, визначеному Законом №5073, на користь, зокрема:
учасників бойових дій, військовослужбовців (резервістів, військовозобов’язаних) та працівників, визначених абзацом другим пп. «в» пп. 165.1.54 п. 165.1 ст. 165 Кодексу.
Зазначені у пп. 165.1.54 п. 165.1 ст. 165 Кодексу доходи не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платників податку до 31 грудня включно року, наступного за роком, в якому завершено проведення антитерористичної операції та/або припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан в Україні, та/або завершено здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації (абзац п’ятнадцятий пп. «в» пп. 165.1.54 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Відповідно до пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, пп. 3 і 4 п. 170.13-1 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Порядок оподаткування благодійної допомоги регламентується п. 170.7 ст. 170 Кодексу, відповідно до пп. 170.7.1 якого не оподатковується та не включається до загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку благодійна, у тому числі гуманітарна допомога (далі — благодійна допомога), яка надходить на його користь у вигляді коштів або майна (безоплатно виконаної роботи, наданої послуги) та відповідає вимогам, визначеним п. 170.7 ст. 170 Кодексу. Для цілей оподаткування благодійна допомога поділяється на цільову та нецільову.
Цільовою є благодійна допомога, що надається під визначені умови та напрями її витрачання, а нецільовою вважається допомога, яка надається без встановлення таких умов або напрямів.
Підпунктом 170.7.8 п. 170.7 ст. 170 Кодексу визначено, що не включається до оподатковуваного доходу благодійна допомога, що надається згідно з пп. 165.1.54 п. 165.1 ст. 165 Кодексу у будь-якій сумі (вартості), що надається, зокрема:
платникам податку, визначеним абзацом другим пп. «в» пп. 165.1.54 п. 165.1 ст. 165 Кодексу, — для закупівлі або у вигляді спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення чи інших товарів (робіт, послуг) за переліком, що визначається Кабінетом Міністрів України, чи для оплати (компенсації) вартості лікарських засобів, донорських компонентів, виробів медичного призначення, технічних та інших засобів реабілітації, платних послуг з лікування (обстеження, діагностики), забезпечення виробами медичного призначення, технічними та іншими засобами реабілітації, послуг медичної реабілітації, санаторно-курортного оздоровлення (пп. «а» пп. 170.7.8 п. 170.7 ст. 170 Кодексу).
Перелік засобів, товарів (робіт, послуг), сума (вартість) благодійної допомоги для закупівлі або у вигляді яких не включається до оподатковуваного доходу платників податку на доходи фізичних осіб, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 24 лютого 2016 року №112, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 31 січня 2025 року №110.
Враховуючи викладене, у разі якщо юридичною особою надаються ТМЦ як благодійна допомоги на користь мобілізованих працівників, які віднесені до спеціальних засобів індивідуального захисту, що зазначені у пп. «а» пп. 170.7.8 п. 170.7 ст. 170 Кодексу та Переліку, то дохід у вигляді вартості таких ТМЦ не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків (військовослужбовця), тобто не оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, а також не є базою нарахування єдиного внеску. При цьому юридична особа виконує функції податкового агента лише в частині відображення зазначеного доходу у Додатку 4ДФ до Розрахунку незалежно від того, що вказаний дохід не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків.
Крім того, відповідно до пп. 170.7.3 п. 170.7 ст. 170 Кодексу не включається до оподатковуваного доходу сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, що надається резидентами — юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим пп. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Кодексу, встановленого на 01 січня такого року.
У разі отримання нецільової благодійної допомоги від благодійника — фізичної чи юридичної особи платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію із зазначенням її суми, якщо загальна сума отриманої нецільової благодійної допомоги протягом звітного податкового року перевищує її граничний розмір, установлений абзацом першим пп. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Кодексу.
Сума перевищення допомоги над вказаним розміром включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку згідно з пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу і підлягає оподаткуванню за ставкою 18 відсотків, встановленою п. 167.1 ст. 167 Кодексу.
Разом з цим наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування конкретних операцій платників податків можуть надаватися за результатами детального вивчення умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжуються.
Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.