Суттєво. ПН складається платником ПДВ при здійсненні операцій, що мають безперервний характер постачання, не пізніше останнього дня календарного (звітного) місяця. Тоді ж складається ПН у загальному порядку (тобто, яка не є зведеною) на суму отриманих від замовника у такому місяці коштів, яка перевищує вартість поставлених протягом такого місяця товарів/послуг.
! Платникам ПДВ
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо складання податкових накладних та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, основним видом діяльності ФОП є надання послуг з доступу до мережі Інтернет, які мають безперервний характер постачання. За операціями з постачання зазначених послуг ФОП у останній день календарного місця складає зведену податкову накладну на підставі акту виконаних робіт, а на суму, яка надійшла від замовника протягом такого місяця понад обсяг наданих йому послуг складає у останній день місяця податкову накладну у загальному порядку (на попередню оплату (аванс)).
У діяльності ФОП існують ситуації, коли за результатами місяця відсутні підстави для складання зведеної податкової накладної, при цьому наявні підстави для складання податкової накладної на суму попередньої оплати (коли сума, зазначена в акті виконаних робіт за поточний місяць, є меншою ніж сума, зазначена у податковій накладній, складеній на суму попередньої оплати за попередній місяць, при цьому у поточному місяці отримувачем послуг було сплачено ФОПу кошти (попередню оплату кількома платежами)).
ФОП просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:
1) чи вважається зведеною податкова накладна, що складається відповідно до пункту 201.4 статті 201 розділу V ПКУ у останній день місяця на суму попередньої оплати;
2) чи може ФОП в описаній у зверненні ситуації не пізніше останнього дня місяця складати податкову накладну на суму попередньої оплати, отриманої від замовника протягом такого місяця, якщо у такому місяці відсутні підстави для складання зведеної податкової накладної на суму наданих послуг, оскільки такі послуги були оплачені авансом у попередньому місяці?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V, підрозділами 2 та 10 розділу ХХ ПКУ.
Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 розділу V ПКУ.
Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, — дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої — дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів ‒ дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону №996, незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 розділу V ПКУ).
Згідно з пунктом 201.4 статті 201 розділу V ПКУ платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:
покупцям — платникам податку — можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;
покупцям — особам, не зареєстрованим платниками податку, — можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.
У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів що надійшла на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
Для цілей пункту 201.4 статті 201 розділу V ПКУ ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питань 1, 2
Податкова накладна, яка складається платником податку відповідно до пункту 201.4 статті 201 розділу V ПКУ при здійсненні операцій, що мають безперервний характер постачання, не пізніше останнього дня календарного (звітного) місяця на суму отриманих від замовника у такому місяці коштів, яка перевищує вартість поставлених протягом такого місяця товарів/послуг (тобто є попередньою оплатою), складається у загальному порядку (тобто не є зведеною).
Згідно з абзацом четвертим пункту 201.4 статті 201 розділу V ПКУ така податкова накладна може складатися платником податку у разі, якщо сума коштів, що надійшли від замовника як оплата за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом такого місяця станом на дату складення зведеної податкової накладної, передбаченої зазначеним пунктом.
Таким чином, у разі, якщо в описаній у зверненні ситуації зведена податкова накладна за операціями, здійсненими у такому місяці, не складається (у звʼязку з тим, що за такими операціями вже складена податкова накладна при отриманні попередньої оплати у попередньому(іх) періоді(ах), то на суми отриманих від замовника у поточному періоді (календарному місяці) попередніх оплат повинні бути складені податкові накладні у загальному порядку, визначеному відповідно до пунктів 187.1 статті 187 і 201.1 статті 201 розділу V ПКУ (тобто на дату отримання коштів).
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).