Суттєво. ДПСУ вважає такі внески витратами на навчання або підвищення кваліфікації працівників з відповідним оподаткуванням ПДФО та ВЗ. А от ЄСВ на суму таких внесків — не нараховується!
! Роботодавцям
Державна податкова служба України, керуючись ст. 52 та пп. «в» пп. 69.41.3 п. 69.41 ст. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі — Кодекс),розглянула звернення щодо практичного застосування окремих норм податкового законодавства та в межах компетенції повідомляє.
Як зазначено у зверненні, відповідно до ст. 21 Закону України від 05 липня 2012 року №5076-VI«Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі — Закон №5076) під час здійснення адвокатської діяльності адвокат зобов’язаний підвищувати свій професійний рівень.
Крім того, п. 1 частини першої ст. 58 Закону №5076 передбачено, що утримання органів адвокатського самоврядування може здійснюватися за рахунок, зокрема, щорічних внесків адвокатів на забезпечення реалізації адвокатського самоврядування.
З метою виконання передбачених обов’язків, Об’єднання здійснює щорічні внески за підвищення професійного рівня своїх працівників — адвокатів на рахунок Національної асоціації адвокатів України та Ради адвокатів регіону.
Платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з питань:
Який порядок оподаткування податком на прибуток, податком на додану вартість, податком на доходи фізичних осіб, військовим збором та єдиним соціальним внеском на загальнообов’язкове державне соціальне страхування(далі — єдиний внесок), якщо Об’єднання здійснює щорічні внески за підвищення професійного рівня своїх працівників — адвокатів?
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу (п. 1.1 ст. 1 Кодексу).
Відповідно до пп. 5.1 — 5.3 ст. 5 Кодексу поняття, правила та положення, установлені Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених ст. 1 Кодексу.
У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу.
Інші терміни, що застосовуються у Кодексу і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Правові засади організації і діяльності адвокатури та здійснення адвокатської діяльності в Україні визначено Законом №5076.
Адвокатське самоврядування — гарантоване державою право адвокатів самостійно вирішувати питання організації та діяльності адвокатури в порядку, встановленому Законом №5076 (пункт 3 частини першої ст. 1 Закону №5076).
Згідно з п. 4 частини першої ст. 21 Закону №5076 під час здійснення адвокатської діяльності адвокат зобов’язаний підвищувати свій професійний рівень.
Відповідно до п. 2 частини першої ст. 58 Закону №5076 утримання органів адвокатського самоврядування може здійснюватися за рахунок щорічних внесків адвокатів на забезпечення реалізації адвокатського самоврядування.
Пунктом 44.1 ст. 44 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Кодексу.
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга ст. 3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
Щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом ІV Кодексу, згідно з п. 162.1 ст. 162 якого платником податку, зокрема, є фізична особа — резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Підпунктом 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу передбачено, що об’єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Статтею 165 Кодексу встановлено виключний перелік доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
Так, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються, зокрема:
сума, сплачена будь-якою юридичною або фізичною особою на користь вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладів за здобуття освіти, за підготовку чи перепідготовку платника податку, але не вище трикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року за кожний повний або неповний місяць навчання, підготовки чи перепідготовки такої фізичної особи (пп. 165.1.21 п. 165.1 ст. 165 Кодексу);
сума витрат роботодавця у зв’язку з підвищенням кваліфікації (перепідготовкою) платника податку згідно з законом (пп. 165.1.37 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).
Підпунктом 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу та підрозділом 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 165.1.36 п. 165.1 ст. 165, пп. 3 і 4 п. 170.13-1 ст. 170 Кодексу та п. 14 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Водночас перелік доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку передбачено п. 164.2 ст. 164 Кодексу, зокрема, доходи, отримані таким платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни (пп. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).
При цьому додаткові блага — це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV Кодексу) (пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Об’єктом оподаткування військовим збором, зокрема, для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є доходи, визначені ст. 163 Кодексу (пп. 1 пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Ставка військового збору становить, зокрема, для платників, зазначених у пп. 1 пп. 1.1 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, — 5 відсотків від об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1 пп. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною пп. 4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 1 пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу).
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету визначено ст. 168 Кодексу та пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Податковий агент, поняття якого наведено у пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18 відсотків, визначену ст. 167 Кодексу, та ставку військового збору 5 відсотків, встановлену пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).
Враховуючи викладене, у разі дотримання вимог підпунктів 165.1.21 та 165.1.37 п. 165.1 ст. 165 Кодексу сума витрат роботодавця, понесених ним у зв’язку із здобуттям освіти, підготовки, перепідготовки чи підвищення кваліфікації працівника не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого працівника та не оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором.
Разом з тим, якщо умови, визначені зазначеними підпунктами недотримані, то суми витрат роботодавця понесені на навчання чи підвищення кваліфікації працівника, включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням.
Щодо нарахування єдиного внеску
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови, порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює збір та ведення обліку, визначено Законом України від 08 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» (далі — Закон №2464).
Згідно з п. 1 частини першої ст. 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою — підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Базою для нарахування єдиного внеску для підприємств, установ та організацій, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, відповідно до п. 1 частини першої ст. 7 Закону №2464, є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року №108/95-ВР «Про оплату праці», та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону №2464).
Платники єдиного внеску зобов’язані своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок (п. 1 частини другої ст. 6 Закону №2464).
Крім того, відповідно до частини сьомої ст. 7 Закону №2464 перелік видів виплат, на які не нараховується єдиний внесок, затверджується Кабінетом Міністрів України.
Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 22 грудня 2010 року №1170, відповідно до п. 9 розділу ІІ якого не нараховується єдиний внесок на витрати на підготовку та перепідготовку кадрів (крім суми заробітної плати, що зберігається за основним місцем роботи працівників, за час їх навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів), а саме: — витрати на оплату навчання працівників у вищих навчальних закладах та установах підвищення кваліфікації, професійної підготовки та перепідготовки кадрів.
Таким чином, витрати на оплату підвищення професійного рівня працівників в установах підвищення кваліфікації, професійної підготовки та перепідготовки не є базою нарахування єдиного внеску.
Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств
Об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств на підставі абзацу першого пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу.
Згідно з абзацом першим пп. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), платникам податку, які є пов’язаними особами (у разі якщо отримувачем фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) задекларовано від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу (безоплатно надані товари, роботи, послуги), за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.
Враховуючи викладене, Кодексом не передбачено різниць для коригування адвокатським об’єднанням, що є платником податку на прибуток підприємств, фінансового результату до оподаткування за операціями зі сплати організаціям адвокатського самоврядування щорічних внесків за підвищення професійного рівня своїх працівників — адвокатів, які є платниками податку на доходи фізичних осіб.
Такі операції відображаються при визначенні фінансового результату до оподаткування та відповідно об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.
Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (абзац перший частини другої ст. 6 Закону №996).
Отже, питання бухгалтерського обліку витрат Об’єднання зі сплати щорічних внесків організаціям адвокатського самоврядування за підвищення професійного рівня своїх працівників — адвокатів належать до компетенції Міністерства фінансів України.
Щодо оподаткування податком на додану вартість
Правові основи оподаткування податком на додану вартість встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
Згідно з пп. «а» і «б» п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об’єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України.
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до пп. 213.1.9 і 213.1.14 п. 213.1 ст. 213 розділу VI Кодексу, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.
Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм Кодексу і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо, що податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, а тому при визначенні порядку оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання тих, чи інших товарів/послуг необхідно встановити фактичну сутність таких операцій і місце їх постачання, а також враховувати те, яким чином у бухгалтерському обліку відображається факт здійснення таких операцій.
Об’єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу розташоване на митній території України, а не перерахування коштів.
Так, при перерахуванні Об’єднанням вказаних у зверненні щорічних внесків Національній асоціації адвокатів України та Раді адвокатів регіону податкових наслідків з податку на додану вартість безпосередньо в Об’єднання не виникає.
Слід зазначити, що кожен конкретний випадок податкових взаємовідносин, у тому числі і тих, про які йдеться у зверненні, необхідно розглядати з урахуванням договірних умов та обставин здійснення відповідних господарських операцій, у тому числі з детальним вивченням та аналізом договорів, первинних документів і матеріалів, оформленням яких супроводжувались такі операції, що дозволяють ідентифікувати фактичну їх сутність.
Відповідно до п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.