До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 13.07.2020 р. №2823/6/99-00-05-05-02-06/IПК
Якщо підприємство — платник податку на прибуток купує товари, роботи, послуги в контрагента-нерезидента, слід звернути увагу на новий пп. 140.5.15 ПКУ. Iз появою нової норми податкові органи під час перевірок платників податку, які визначають податкові різниці, звертатимуть особливу увагу на операції з нерезидентами. I якщо на погляд податківців такі операції не мають ділової мети1, то відображені в бухобліку витрати повинні збільшити фінрезультат до оподаткування. Норма пп. 140.5.15 ПКУ діє з 23.05.2020 р., тому після 22.05.2020 р., незалежно від дати укладення ЗЕД-договору, потрібно уважно ставитись до об'єкта витрат. А от до операцій з резидентами ПКУ така податкова різниця не виникає.
1 Обов'язок доведення обставин покладається на податковий орган.
Підпункт 14.1.231 ПКУ наводить не тільки визначення терміна «розумна економічна причина (ділова мета)», а й ознаки, за наявності яких операція потрапляє під уважний погляд податкової. Так, операція, за якою контрагентом є нерезидент, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо (але не виключно):
— головною ціллю або однією з головних цілей операції та/або її результатом є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;
— у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов'язаних осіб.
I як зауважують податкові органи у коментованій IПК, для підтвердження розумної економічної причини (ділової мети) здійснюваних операцій, крім договору, можуть використовуватись будь-які інші документи, що надають інформацію щодо всіх обставин та умов проведення операції, чинники, які вплинули на ціну товару (робіт, послуг) (копії контрактів, документи про проведені розрахунки, митні декларації, інші первинні документи), опис умов, за яких були здійснені такі операції, та їх мотивів.
То що ж, наприклад, якщо платник податку придбав товар (послуги) у нерезидента за вищою ціною, ніж ринкова, — йому слід готуватися до пояснень податківцям? На наш погляд, це надто суб'єктивний підхід, адже на ціноутворення може впливати багато чинників.
При цьому сам алгоритм визначення розумної економічної мети залишається незрозумілим. Зокрема, що означає «має намір одержати економічний ефект»? Виходить, що платник податку повинен дослідити ціль, намір, результат, який очікується отримати від співпраці з нерезидентом. Чи достатньо прописати в ЗЕД-контракті, що ця угода укладається в межах здійснення госпдіяльності та з метою отримання прибутку? Сам факт виникнення таких питань призводить до невтішного висновку, що хоча ПКУ й вимагає, аби відсутність ділової мети доводили самі податківці, платнику слід мати доказову базу своїх намірів. Про практику перевірок за цією новою нормою розділу III ПКУ говорити ще зарано.
Проте постає запитання: якщо платник податку на прибуток виплачував нерезиденту дохід і за загальним п. 140.4 ПКУ повинен утримати податок, проте згідно з міжнародним договором має право застосувати звільнення від оподаткування, — чи немає тут ризику щодо нарахованих витрат у податкового агента?! Адже наявний факт несплати податку та зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника.
Крім того, не можна відкидати ймовірності, що з об'єктивних причин економічний ефект не настане взагалі, адже у бізнесі завжди є комерційний ризик.
Наприклад, у постанові від 23.07.2019 р. у справі №826/10852/15 ВС зауважив, що економічного ефекту немає в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об'єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.
Утім, іншим рішенням ВС нагадує вже напрацьовану за останні роки практику: «неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції» (постанова ВС від 29.01.2019 р. у справі №2а/0470/7384/12).
Однак такий підхід не працює для систематичної збитковості від здійснення госпоперацій, як свідчить постанова ВС від 05.12.2019 р. у справі №2а-0870/5489/11.
ДПС в Iнформаційному листі №12 повідомила, що, зважаючи на велику кількість практичних аспектів, планується присвятити цій нормі окремий інформаційний лист. Ми сподіваємося, що такий лист з'явиться найближчим часом.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»