До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 08.05.2020 р. №1921/6/99-00-07-03-02-06/IПК
На нашу думку, податківці в цьому випадку не мають рації.
Адже, справді, у постачальника ПЗ з ПДВ виникають на дату відвантаження товарів (за умови, що це є першою подією), а отже, на цю дату він і повинен скласти ПН. Але податкову накладну він має скласти на відвантаження товарів покупцю (отримувачу товарів). А в наведеному випадку відвантаження відбулось не покупцю, а невстановленим особам.
Тобто складена на покупця ПН не відповідає дійсності, оскільки господарської операції з відвантаження товарів покупцю не відбулось. З огляду на це податкова накладна, що виписана на покупця при відвантаженні товарів невстановленим особам, є помилковою. Тому у продавця виникають підстави для складання РК до неї, передбачені абз. 6 п. 192.1 ПКУ (виправлення помилки). I такий РК реєструється покупцем, адже передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів.
Одночасно постачальник все ж таки має скласти ПН, проте не на постачання товару, а на його списання внаслідок крадіжки (тобто негосподарського використання — пп. «г» п. 198.5 ПКУ). Факт крадіжки при цьому засвідчується шляхом повідомлення правоохоронних органів, якими вже порушується кримінальне провадження, в рамках якого постачальник визнається потерпілою особою. Роз'яснення про нарахування ПЗ з ПДВ при списанні викрадених ТМЦ податківці надавали в IПК від 15.03.2019 р. №1070/6/99-99-15-03-02-15/IПК.
Яке це має значення для постачальника, якщо він в будь-якому випадку повинен нарахувати ПЗ?
По-перше, неправильне складання ПН може призвести до викривлення показників декларації з ПДВ. Якщо продавець відобразить в такій декларації операцію з постачання покупцю (відповідно до помилкової ПН), то він відобразить операцію, якої не було. Тобто показники декларації не відповідатимуть наявним у продавця первинним документам (накладну на товар покупець не підписав). Водночас продавець не покаже в такій декларації правильну операцію — списання товарів унаслідок крадіжки. Під час перевірки податківці це виявлять, і в найкращому випадку це не призведе до донарахування ними ПЗ з ПДВ, але може (якщо податківці передумають) виникнути вимога виправити дані декларації. А це можна буде зробити лише після виправлень у ПН. Тобто чим раніше таку помилку виправити, тим краще.
По-друге, є різниця в базі оподаткування і в сумі визнаних ПЗ. У варіанті, який озвучують податківці (тобто коли мало місце постачання покупцю), ПЗ з ПДВ визнаються виходячи з договірної вартості товарів (з урахуванням мінімальної бази ПДВ). А у правильному, на нашу думку, випадку (коли продавець списує викрадений товар) ПЗ з ПДВ нараховуються тільки на таку мінімальну базу оподаткування ПДВ (або у розмірі ціни придбання таких товарів, або якщо вони є самостійно виготовленими — то не нижче звичайних цін).
Крім того, якщо діяти за позицією податківців, це призведе до неправильного формування суми реєстраційного ліміту у покупця. За п. 198.2 ПКУ датою виникнення ПЗ з ПДВ у покупця є дата отримання платником податку товарів (послуг), звісно, за умови складання і реєстрації постачальником ПН на таке постачання. Але в такому випадку покупець товар фактично ж не отримав, тому і підстав для відображення суми ПДВ за складеною постачальником ПН не виникає. А якщо не виникає права на ПК, то обов'язку складати ПН за п. 198.5 ПКУ також не виникає. Виходить, що за зареєстрованою постачальником ПН у покупця жодних змін у структурі ПК та ПЗ з ПДВ не відбувається, але її сума потрапляє в розрахунок реєстраційного ліміту покупця, збільшуючи його. Тому вважаємо, що це є ще одним аргументом на користь того, що податківці у IПК озвучили все ж таки неправильний підхід.
Станіслав ГОРБОВЦОВ, «Дебет-Кредит»