До листа Державної фіскальної служби України від 15.06.2018 р. №20639/6/99-99-14-05-01-15
Нумерація касових ордерів: позиція НБУ і ДФСУ
Редакція «Дебету-Кредиту» зробила запит до Нацбанку та до ДФСУ через численні звернення читачів щодо нумерації касових документів та горезвісного реквізиту «№з/п». Відповідь ДФС у м. Києві на це запитання ми вже почули (і вона нас не потішила). А що скажуть НБУ і центральний податковий орган?
Зміст проблеми
Нове Положення про касові операції (Положення №1481) ми розглянули в «ДК» №3/2018.
Але найболючішим було питання щодо нумерації касових ордерів і ведення журналу їх реєстрації. Звісно, що палкі суперечки викликав і новий реквізит «№з/п». Адже в Положенні №148 про це майже нічого не сказано.
Ми склали однакові запити до ДФС у м. Києві, ДФСУ та НБУ. Запитання до них були однаковими, але відповіли вони по-різному.
Що відповіло ГУ ДФС у м. Києві?
Лист ГУ ДФС у м. Києві від 25.05.2018 р. №24376/10/26-15-14-09-12 ви можете прочитати в «ДК» №25-26/2018, а наш коментар до нього — «ДК» №25-26/2018. Коротке резюме з цієї відповіді таке.
Про те, як складати журнали для реєстрації касових ордерів (а Положення №148 затвердило дві їх форми), податківці не відповіли нічого. Лише навели відому норму про те, що касові ордери потрібно реєструвати в цьому журналі.
Про нумерацію касових ордерів податківці не зазначили нічого.
Щодо реквізиту «№з/п» (або порядкового номера, як його назвали податківці) вони дійшли цікавого висновку. ГУ ДФС у м. Києві вважає, що цей реквізит має збігатися з номером касового ордера та записом в журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів.
Якщо конкретніше щодо останнього висновку, то виходило, що на практиці це мало виглядати так:
№з/п у касовому ордері = №з/п у журналі реєстрації = № касового ордера.
Що відповів НБУ?
Зазначимо відразу: відповідь НБУ2 є значно більшою та кориснішою. Зокрема, щодо заповнення журналу реєстрації касових ордерів маємо більш-менш повний алгоритм, якого в Положенні №148 немає. Те саме стосується й нумерації касових ордерів.
1 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 29.12.2017 р. №148.
2 Лист Національного банку України від 14.06.2018 р. №50-0007/32822 див. «ДК» №27/2018.
А ось щодо реквізиту «№з/п» поставити крапку не вийшло. Бо мало того, що в НБУ інша точка зору на заповнення цього реквізиту, він ще й відрізняє «№з/п» у касових ордерах і в журналі їх реєстрації та надає різні рекомендації щодо заповнення цих реквізитів!
Але розгляньмо цю відповідь докладно у розрізі поставлених запитань та наданих відповідей.
Запитання 1
Як має відбуватися нумерація прибуткових і видаткових касових ордерів з 05.01.2018 р. згідно з п. 33 Положення №148?
Нацбанк навів у своєму листі посилання на норми п. 35 цього Положення. Нагадаємо, що за ним касові документи після складання касиром звіту та оброблення цього звіту комплектуються в хронологічному порядку, нумеруються, формуються в справи відповідно до номенклатури справ та зберігаються відповідно до законодавства України відповідальною особою, на яку керівником покладено обов'язок щодо їх зберігання.
НБУ роз'яснює, що нумерація касових ордерів може здійснюватися в хронологічному порядку з початку кожного наступного календарного місяця в порядку зростання з номера «1». Однак зауважимо, що такої норми в Положенні №148 немає. Тому, на нашу думку, починати нумерацію касових документів підприємство може наново і кожного календарного року, і місяця, і кварталу, і навіть дня. Кожен з цих варіантів не є забороненим.
На цьому питання, як заповнювати в КО реквізит щодо його номера (який заповнюється поруч із датою), можна вважати закритим.
Як заповнюється реквізит «№з/п» у прибутковому/видатковому касовому ордері? Чи має він бути однаковим із номером касового ордера, чи може відрізнятися (якщо так, то в яких випадках)? Чи правильно, що «№з/п» — це номер запису у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів?
А ось тут почалося найцікавіше. Просто наведемо цитату з листа НБУ:
«У реквізиті «№з/п» прибуткового касового ордера та видаткового касового ордера проставляється номер за порядком (скорочено — №з/п) таких ордерів. При цьому зважаючи, що прибуткові та видаткові касові ордери оформлюються на кожну операцію з приймання/видачі готівки, у реквізиті «№з/п» проставляється — 1».
Ось і все, що нам відповів НБУ щодо заповнення реквізиту «№з/п» саме в касовому ордері. Щодо заповнення реквізиту з такою ж назвою у журналі реєстрації касових ордерів відповідь була повнішою, і про неї ми поговоримо далі. Але тут треба зупинитися та прочитати цю цитату ще раз.
Що ми бачимо?
1. Реквізити «№з/п» у КО та журналі — це, на думку НБУ, різні реквізити. I за своїм призначенням, і за порядком заповнення.
2. Реквізит «№з/п» у КО не передбачає хронологічного порядку заповнення. Оскільки логічно, що на одну касову операцію складається один КО, то значення цього реквізиту в КО завжди дорівнюватиме «1».
3. Збіг значення реквізитів за формулою, що ми склали вище за листом податківців, не лише не обов'язковий, а й майже не зустрічатиметься.
Аналогічне роз'яснення НБУ надав і у листі від 12.06.2018 р. №50-0007/32326.
Запитання 2
Як заповнювати журнал реєстрації касових документів?
НБУ надав відповідь лише щодо такого журналу за формою №КО-3а.
Для прибуткових і видаткових касових документів застосовується єдина наскрізна нумерація у реквізиті «№з/п», яка не передбачає окремої нумерації прибуткових та видаткових документів.
При цьому порядкові номери касових ордерів зазначаються:
у графі 3 — ПКО;
у графі 7 — ВКО.
Що це означає, можна подивитися у зразку такого журналу за типовою формою №КО-3а, складеному НБУ (див. «ДК» №27/2018).
З нього ми бачимо, що реквізит «№з/п» журналу має номер, який змінюється у хронологічному порядку.
При цьому очевидно, що починається журнал з номера «1» у цьому реквізиті (навіть, якщо ви почали вести такий журнал з 05.01.2018 р. і до цього касові документи реєстрували в журналі за старою формою). I далі цей номер зростає з кожним наступним рядком (записом) у журналі.
I знову ж, принцип, запропонований київськими податківцями, не працює: порядковий номер касового ордера і номер запису у журналі не повинні збігатися. Отже, нумерація касових ордерів — окремо (в розрізі типу такого ордера), нумерація записів у журналі — окремо (але вже без поділу, за яким типом касового ордера робиться такий запис).
На жаль, порядку заповнення журналу реєстрації прибуткових і видаткових касових документів (типова форма №КО-3) Нацбанк у коментованому листі не роз'яснює та зразка заповнення не наводить.
Запитання 3
Як заповнюється реквізит «Додаток» у ВКО і «Додатки» у ПКО?
Нацбанк повідомив, що у цих реквізитах зазначаються документи, які додаються до касових ордерів та є підставою для внесення/видачі готівки, із зазначенням їх номера та дати.
Однак для зазначення підстави форми ПКО та ВКО містять окремий однойменний реквізит. Про те, що реквізит «Додаток» у видатковому/прибутковому касовому ордері необхідно заповнювати словами із зазначенням реквізитів документів, їх номерів та дат, повідомляло ГУ ДФС у м. Києві.
Тобто в цьому позиції ДФС та НБУ збігаються.
Запитання 4
Яка відповідальність передбачена за складання касових ордерів і журналу їх реєстрації щодо зазначених вище реквізитів, адже порядок їх ведення не врегульований Положенням №148?
ДФС у м. Києві і НБУ про це нічого конкретного не відповіли. А ось ДФСУ (яка, до речі, з решти запитань зайняла позицію НБУ!) зазначила таке1.
На думку центрального податкового органу, порушення хронології у нумерації касових ордерів може свідчити про неоприбуткування або про невчасне оприбуткування готівкових коштів. Що, своєю чергою, може призвести до перевищення ліміту каси.
1 Лист ДФСУ від 15.06.2018 р. №20639/6/99-99-14-05-01-15, див. «ДК» №27/2018.
Тобто за саму по собі помилку в «№з/п» або в порядковому номері касового ордера, та навіть у порядку ведення журналу (якого немає) фінансова відповідальність не передбачена. Але це, як виявилося, не означає, що така помилка не буде аналізуватися податківцями під час перевірки касової дисципліни.
I як довести, що порушення хронології — це справді просто помилка, а не махінації з оприбуткуванням або видачею готівки? Краще до цього, звісно, не доводити та уважно за цим слідкувати.
Що буде, якщо податківці наполягатимуть, що порушення оформлення оприбуткування готівки або її видачі мало місце, ґрунтуючись на порушенні хронології нумерації касових ордерів?
Готівка, яка буде оформлена прибутковим касовим ордером, складеним із порушенням хронології нумерації, швидше за все, вважатиметься податківцями неоприбуткованою. I суб'єкту господарювання загрожуватиме штраф за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) у касах готівки — у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Щодо неправильно оформленого видаткового касового ордера ситуація зворотна — готівка, яка в ньому зазначена, швидше за все, вважатиметься не виданою з каси. У результаті суб'єкту господарювання може загрожувати штраф за порушення ліміту каси — у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день.
Запитання 5
Насамкінець переглянемо відповідь НБУ на ще одне важливе питання, яке хвилювало багатьох. Чи треба мати касову книгу відокремленим підрозділам?
Нещодавно, у зв'язку зі змінами, внесеними до Положення №148, податківці змінили свою позицію і вирішили, що відокремленим підрозділам, які лише отримують виручку, проводять розрахункові операції через РРО та здають виручку в банк, касова книга не потрібна. Для оприбуткування готівки достатньо запису про неї у КОРО.
Але як щодо періоду з 05.01.2018 р. до 31.05.2018 р., коли ці зміни не діяли? Тоді касову книгу теж дозволялося не вести на відокремленому підрозділі, але лише за умови, що він не складає касові ордери.
А хто міг їх не складати за операціями з готівкою?
Нацбанк у коментованому листі (а він датований 14.06.2018 р., тобто після набрання чинності змінами до Положення №148, хоча запит ми подавали значно раніше) процитував нову редакцію абз. 4 п. 11 та доповнений п. 29 Положення №148.
Зараз оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та/або КОРО без ведення касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень на підставі даних розрахункових документів шляхом формування та друку фіскальних звітних чеків і їх підклеювання до відповідних сторінок КОРО/занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.
Таким чином, внесення змін до Положення №148 постановою Правління Нацбанку від 24.05.2018 р. №54 спростило Нацбанку та органам ДФС обґрунтування відповідей.
Попередній період НБУ поки що коментувати не бажає, хоча раніше ДФСУ, зокрема, вважала (див. IПК від 03.04.2018 р. №1343/6/99-99-14-05-01-15/IПК), що до внесення змін до Положення №148 всі відокремлені підрозділи повинні мати касову книгу, а отже, і складати касові ордери.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»