Лист ДФСУ від 15.03.2017 р. №5140/6/99-99-15-02-02-15
Щодо відображення в податковому обліку операції з продажу невиробничих основних засобів та інвестиційної нерухомості
Суттєво. У разі продажу інвестиційної нерухомості, яка обліковується за справедливою вартістю (амортизація та зменшення корисності не визнаються), коригування фінрезультату до оподаткування не здійснюється.
! Платникам податку на прибуток
Державна фіскальна служба України розглянула лист щодо відображення в податковому обліку операції з продажу невиробничих основних засобів та інвестиційної нерухомості та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс) у редакції, чинній до 01.01.2017 р., повідомляє.
Відповідно до п. 138.1 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується:
на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта.
Пунктом 138.2 ст. 138 Кодексу встановлено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується:
на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 цієї статті;
на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта.
При цьому не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування витрати на придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів. Термін «невиробничі основні засоби» означає основні засоби, які не використовуються в господарській діяльності платника податку (пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Кодексу).
Відповідно до пп. 14.1.9 п. 14.1 ст. 14 Кодексу залишкова вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів для цілей розділу III — це сума залишкової вартості таких засобів та активів, яка визначається як різниця між первісною вартістю і сумою розрахованої амортизації відповідно до положень розділу III «Податок на прибуток підприємств» Кодексу.
Враховуючи викладене вище, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів (у тому числі інвестиційної нерухомості, яка обліковується у фінансовому обліку за первісною вартістю з урахуванням накопиченої амортизації (далі — за первісною вартістю) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
У разі якщо основні засоби (у тому числі інвестиційна нерухомість, яка обліковується у фінансовому обліку за первісною вартістю) не використовуються у господарській діяльності, то такі активи не підлягають амортизації для цілей оподаткування і, відповідно, фінансовий результат не зменшується на суму амортизації цих активів.
У випадку продажу основних засобів (у тому числі інвестиційної нерухомості, яка обліковується у фінансовому обліку за первісною вартістю), які використовуються у господарській діяльності та підлягають амортизації у податковому обліку, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості таких активів, визначеної відповідно до правил бухгалтерського обліку, та зменшується на суму залишкової вартості цих активів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Кодексу.
Враховуючи, що амортизація основних засобів (у тому числі інвестиційної нерухомості, яка обліковується у фінансовому обліку за первісною вартістю), які не використовуються у господарській діяльності, для цілей оподаткування не нараховується, то залишкова вартість цих активів у випадку їх продажу дорівнюватиме їх первісній вартості.
Таким чином, в умовах дії положень Кодексу до 01.01.2017 р. у разі продажу цих активів фінансовий результат до оподаткування збільшується (згідно з п. 138.1 ст. 138 Кодексу) на суму залишкової вартості таких активів, визначеної згідно з бухгалтерським обліком, та зменшується (згідно з п. 138.2 ст. 138 Кодексу) на суму первісної вартості таких активів, визначеної згідно з бухгалтерським обліком.
У разі здійснення операцій з продажу інвестиційної нерухомості, яка обліковується у фінансовому обліку за справедливою вартістю (амортизація та зменшення корисності не визнаються), коригування фінансового результату до оподаткування згідно з нормами п. 138.1 та п. 138.2 ст. 138 Кодексу не здійснюється. Результат від продажу таких активів визначається згідно з правилами бухгалтерського обліку та відображається у складі фінансового результату до оподаткування без коригувань.
Також зазначаємо, що відповідно до пп. 141.2.1 п. 141.2 ст. 141 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму уцінки інвестиційної нерухомості, яка оцінюється за справедливою вартістю, відображеної у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, що перевищує суму раніше проведеної дооцінки такої нерухомості.