Лист Міндоходів від 27.08.2013 р. №9618/6/99-99-19-04-02-15
Про особливості застосування касового методу при постачанні житлово-комунальних послуг
Суттєво. База оподаткування житлово-комунальних послуг формується виходячи з тарифу та незалежно від джерела оплати: чи безпосередньо споживачами, чи повністю або частково відповідним місцевим бюджетом.
! Підприємствам ЖКГ
Міністерство доходів і зборів України розглянуло лист <...> щодо надання роз'яснень з оподаткування ПДВ житлово-комунальних послуг та формування податкового кредиту по операціях з придбання товарів (послуг), використаних для їх надання, і на доповнення до листа ДПС України від 28.12.2012 р. №8026/0/61-12/15-3115 повідомляє.
Згідно з пунктом 187.10 статті 187 розділу V Кодексу платники податку, які постачають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), у тому числі надають послуги з його транспортування та постачання, надають послуги з водопостачання, водовідведення чи послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла (далі — житлово-комунальні послуги), фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим як платники податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості, визначають дату виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту за касовим методом.
Зазначене правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань поширюється також на операції з постачання зазначених товарів/послуг для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують такі товари/послуги, якщо вони зареєстровані як платники податку.
З метою цього пункту послугами, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, вважаються послуги з технічного обслуговування ліфтів та диспетчерських систем, систем протипожежної автоматики та димовидалення, побутових електроплит, обслуговування димовентиляційних каналів, внутрішньобудинкових систем водо- і теплопостачання, водовідведення та зливової каналізації, вивезення та утилізації твердого побутового та грубого сміття, прибирання будинкової та прибудинкової території, а також інші послуги, які надаються ЖЕКами зазначеним у цьому пункті покупцям за їх рахунок.
Згідно з підпунктом 2 пункту 1 статті 7 та пунктом 3 статті 31 Закону України від 24.06.2004 p. №1875-IV «Про житлово-комунальні послуги» (далі — Закон №1875) до повноважень органів місцевого самоврядування у сфері житлово-комунальних послуг належить встановлення цін/тарифів на житлово-комунальні послуги відповідно до закону.
Оплата житлово-комунальних послуг населенням здійснюється як у повному розмірі затвердженого тарифу з урахуванням податку на додану вартість, так і в зменшеному на розмір субсидії (надається малозабезпеченим верствам населення) та/або дотації (надається окремим пільговим категоріям населення, наприклад ветеранам війни, військовослужбовцям та ін.). Такі субсидії та дотації оплачуються не безпосередньо населенням, а відшкодовуються виробникам (виконавцям) житлово-комунальних послуг з відповідних місцевих бюджетів (постанова Кабінету Міністрів України від 21.10.95 р. №848).
У разі затвердження відповідним органом місцевого самоврядування цін/тарифів нижчими від розміру економічно обґрунтованих витрат на їх виробництво виробник (виконавець) житлово-комунальних послуг має право на відшкодування втрат (підпункт 7 пункту 1 статті 21 та підпункт 8 пункту 1 статті 22 Закону №1875). Таке відшкодування надається з відповідного місцевого бюджету (пункти 4 та 5 статті 31 Закону №1875).
Таким чином, виробник (виконавець) житлово-комунальних послуг отримує як компенсацію наданих ним послуг:
- тариф, який сплачується населенням у повному обсязі;
- частину тарифу, яка сплачується пільговими категоріями населення;
- частину тарифу, яка оплачується з відповідних місцевих бюджетів в розмірі субсидій та дотацій, наданих пільговим категоріям населення;
- різницю між затвердженими цінами/тарифами та розміром економічно обґрунтованих витрат на їх виробництво (виробнича дотація на покриття збитків від постачання послуг за тарифом);
- тариф, який сплачується іншими категоріями покупців (бюджетні організації, комерційні структури та ін.).
Виходячи з вимог пункту 188.1 статті 188 розділу V Кодексу база оподаткування житлово-комунальних послуг формується виходячи з тарифу та незалежно від джерела оплати: чи оплачується виробнику (виконавцю) житлово-комунальних послуг безпосередньо споживачами (населенням або будь-якою іншою категорією споживачів), чи перераховується замість споживачів повністю або частково відповідним місцевим бюджетом.
При цьому податкові зобов'язання за касовим методом (пункт 187.10 статті 187 розділу V Кодексу) визначаються тільки для тієї частини товарів (послуг), які перераховані в цьому пункті, при їх постачанні перерахованим у цьому самому пункті категоріям покупців (фізичним особам, бюджетним установам, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, об'єднанням співвласників багатоквартирних будинків, іншим платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (надавачам послуг) у рахунок компенсації їх вартості). Для частини послуг, які надаються іншим категоріям покупців, податкові зобов'язання визначаються у загальновстановленому порядку (за правилом першої події).
Частина вартості житлово-комунальних послуг, яка перевищує тариф і яка отримується виробником (виконавцем) житлово-комунальних послуг з бюджету у вигляді виробничої дотації на покриття збитків від постачання послуг за тарифом, звільняється від оподаткування податком на додану вартість (підпункт 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу) та відображається у податковій звітності у загальновстановленому порядку (за правилом першої події).
Податковий кредит звітного періоду (пункт 198.3 статті 198 розділу V Кодексу) визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості придбаних товарів/послуг, але не вище від рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається зі сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду.
Як вказано у запиті ПАТ «Горлівськтепломережа», податкова накладна та природний газ були отримані від НАК «Нафтогаз України» в грудні 2010 року. При цьому весь обсяг природного газу, на операцію з постачання якого виписана ця податкова накладна, було отримано та використано при виробництві теплової енергії, а розрахунки за газ не проведено. Починаючи з червня 2012 року заборгованість підприємства перед НАК «Нафтогаз України» за природний газ, отриманий в грудні 2010 року, реструктуризована на 10 років.
Таким чином, при формуванні податкового кредиту за рахунок сум податку на додану вартість, нарахованого до сплати при отриманні природного газу в грудні 2010 року, слід приймати до уваги норми податкового законодавства, які були діючими на дату отримання податкової накладної.
Так, до 1 липня 2012 року, в тому числі і в період дії норм Закону України «Про податок на додану вартість» (далі — Закон), суми податку на додану вартість, нараховані (сплачені) при придбанні товарів (послуг), в тій їх частині, яка припадала на частину вартості житлово-комунальних послуг, що отримується їх виробником (виконавцем) з відповідного місцевого бюджету у вигляді виробничої дотації на покриття збитків від постачання послуг за тарифом, до складу податкового кредиту не включалися.
Разом з тим, враховуючи особливості застосування касового методу визначення податкових зобов'язань та формування податкового кредиту, незалежно від того, була проведена реструктуризація боргу за спожитий товар, чи ні, суми податку на додану вартість, зазначені в такій податковій накладній, на момент її отримання підлягали розподілу з метою формування податкового кредиту в такому порядку:
- частина вказаного у зазначеній податковій накладній податку на додану вартість, яка пропорційна до частини тарифу, оплаченої споживачами, що перераховані у пункті 187.10 статті 187 розділу V Кодексу, включаючи і ту частину тарифу, що перераховується виробнику (виконавцю) житлово-комунальних послуг з відповідного місцевого бюджету замість пільгових категорій населення, формує податковий кредит за касовим методом, тобто повинна включатися до складу податкового кредиту у тих звітних періодах, в яких здійснюватиметься оплата отриманого товару (у цьому випадку — природного газу), при постачанні якого була видана така податкова накладна;
- частина вказаного у зазначеній податковій накладній податку на додану вартість, яка пропорційна до частини вартості житлово-комунальних послуг, які надані споживачам, що не перераховані в пункті 187.10 статті 187 розділу V Кодексу, повинна була бути включена до складу податкового кредиту за правилом першої події, тобто в грудні 2010 року;
- частина вказаного у зазначеній податковій накладній податку на додану вартість, яка пропорційна до операцій, що звільняються від оподаткування згідно з підпунктом 197.1.28 статті 197 розділу V Кодексу (виробнича дотація на покриття збитків від постачання послуг за встановленим тарифом), не підлягає включенню до складу податкового кредиту, оскільки податкову накладну отримано до 1 липня 2012 року.
Заступник міністра А. IГНАТОВ