Лист ДПСУ від 28.11.2012 р. №9969/71-12/15-1417
Відповідно до п. 6 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ (далі — шостий пункт), на дату набрання чинності розділом III ПКУ (01.04.2011 р.) платники податку на прибуток мали провести обов'язкову інвентаризацію необоротних активів для визначення вартості, яка амортизуватиметься з 01.04.2011 р. Алгоритм визначення такої вартості наведений у другому абзаці шостого пункту: «Вартість, яка амортизується, по кожному об'єкту основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів визначається як первісна (переоцінена) з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкцію тощо, а також суми накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку на дату набрання чинності розділом III цього Кодексу». Як бачимо, для визначення вартості, яка амортизується (далі — АВ), слід було використовувати дані виключно бухобліку.
Коментованим листом ДПСУ майже через півтора року висловлює нову думку щодо механізму визначення АВ, а саме: вимагає виключити з суми АВ:
— витрати на поліпшення ОЗ у межах 10% сукупної балансової вартості груп ОФ, віднесені до валових витрат у період дії Закону про прибуток відповідно до його пп. 5.2.10;
— суми прискореної податкової амортизації ОФ, право на використання якої мали окремі СПД відповідно до підпунктів 8.6.3 — 8.6.7 Закону про прибуток.
Аргументи ДПСУ: ці витрати вже були віднесені до складу валових витрат у податковому обліку під час дії Закону про прибуток, а в бухобліку — ні. А через це перенесення даних про первісну вартість з бухобліку зайво збільшить АВ та амортизаційні відрахування в період дії ПКУ. При цьому ДПСУ посилається на п. 138.3 ПКУ, відповідно до якого суми, відображені у складі витрат, у тому числі амортизаційні відрахування, не підлягають повторному включенню до складу витрат.
Чи мають рацію податківці — кожен з платників податку на прибуток повинен вирішувати для себе сам. З точки зору автора, аргументація ДПСУ є хибною з таких міркувань:
1. Шостий пункт містить вичерпний перелік показників, що враховуються або не враховуються при визначенні АВ. Так, єдиний виняток із суми залишкової вартості необоротних активів за даними бухобліку наведено в його другому абзаці: до переоціненої вартості ОЗ не включається сума дооцінки, проведеної після 01.01.2010 р.
2. Посилання на п. 138.3 ПКУ некоректне, оскільки він є складовою частиною розділу III ПКУ, який набрав чинності 01.04.2011 р., не має зворотної дії в часі, а тому не поширюється на період дії Закону про прибуток та стосується лише витрат (амортизаційних відрахувань), понесених у період дії розділу III ПКУ. Таким чином, коментований лист пропонує відхилитися від норм ПКУ в бік збільшення об'єкта оподаткування.
3. Лист був оприлюднений наприкінці листопада 2012 р., а використати наведені в ньому рекомендації платники податку мали станом на 01.04.2011 р. Якщо погодитися з тим, що податківці мають рацію, то платники податку матимуть не тільки виправити свою «помилку», а деяким з них доведеться і сплатити штраф та пеню від суми заниженого податкового зобов'язання згідно зі статтями 50 та 129 ПКУ.
Тому автор радить керуватися нормами ПКУ, а не роз'ясненнями, наведеними в коментованому листі. Але зверніть увагу: цей лист рекомендований ДПСУ до використання працівниками ДПС при перевірках та в процедурах апеляційних узгоджень.
Олег КОРУЖИНЕЦЬ, консультант з бухгалтерського обліку та оподаткування