Індивідуальна податкова консультація Державної податкової служби України від 19.01.2022 р. №21/ІПК/99-00-21-03-02-06
Щодо порядку оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання тютюнової продукції, для якої встановлені максимальні роздрібні ціни
Суттєво. База оподаткування ПДВ постачання тютюнової продукції, для якої встановлено МРЦ, визначається виходячи з задекларованих МРЦ незалежно від того, чи була зазначена МРЦ на споживчій упаковці на дату виготовлення.
! Постачальникам і торговцям тютюном
Державна податкова служба України розглянула звернення Товариства щодо порядку оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання тютюнової продукції, для якої встановлені максимальні роздрібні ціни (далі — МРЦ), та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.
Як вбачається зі звернення, Товариство пов’язане відносинами контролю з виробниками тютюнової продукції та здійснює операції з постачання тютюнових виробів на митній території України і ввезення тютюнових виробів на митну територію України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 розділу І ПКУ, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням ПКУ, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення ПКУ. Інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.
Пунктом 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу ІІ ПКУ.
Згідно з підпунктами 14.1.106 і 14.1.252 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ МРЦ — це ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію) з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до МРЦ.
При цьому МРЦ на підакцизні товари (продукцію) встановлюються для тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну, у тому числі ТВЕН, та рідин, що використовуються в електронних сигаретах (далі — тютюнова продукція), виробниками або імпортерами товарів (продукції) шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому ПКУ. Продаж суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються МРЦ, не може здійснюватися за цінами, вищими за МРЦ, збільшеними на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизними товарами.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Підпунктами «а» — «г» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ визначено, що об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:
постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України;
ввезення товарів на митну територію України;
вивезення товарів за межі митної території України.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 розділу VІ ПКУ, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Починаючи з 01.01.2022 р. набули чинності зміни до ПКУ, внесені Законом України від 30 листопада 2021 року №1914-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», зокрема, в частині оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання на митній території України (ввезення на митну територію України) тютюнової продукції.
Згідно з пунктом 189.18 статті 189 розділу V ПКУ у разі постачання тютюнової продукції, для якої встановлені МРЦ, при їх постачанні на митній території України, базою оподаткування є МРЦ таких товарів без урахування податку на додану вартість.
Відповідно до пункту 190.1 статті 190 розділу V ПКУ базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.
Базою оподаткування для тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені МРЦ, що ввозяться на митну територію України, є МРЦ таких товарів без урахування податку на додану вартість.
Пунктом 197.27 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання на митній території України тютюнової продукції, для якої встановлені МРЦ, крім операцій:
а) з першого постачання таких товарів їх виробниками;
б) з першого постачання таких товарів суб’єктами господарювання, які пов’язані відносинами контролю з виробниками у розумінні Закону України «Про захист економічної конкуренції» (далі — контрольовані суб’єкти господарювання). Перелік контрольованих суб’єктів господарювання затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2021 р. №1423 «Про затвердження переліку суб’єктів господарювання, пов’язаних відносинами контролю у розумінні Закону України «Про захист економічної конкуренції» з виробниками тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені максимальні роздрібні ціни» (далі — Перелік №1423);
в) із ввезення таких товарів на митну територію України та їх першого постачання імпортером на митній території України.
Таким чином, встановлений пунктом 189.18 статті 189 розділу V ПКУ порядок визначення бази оподаткування ПДВ застосовується:
суб’єктами господарювання — виробниками тютюнової продукції;
контрольованими суб’єктами господарювання, які наявні у Переліку №1423;
імпортерами тютюнової продукції.
Враховуючи викладене та виходячи з аналізу норм ПКУ і вказаних вище нормативно-правових актів, опису питання і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.
Щодо питань 1 і 2
Для тютюнової продукції (тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах), для якої встановлені МРЦ, що повинні наноситись на споживчу упаковку, а також для тютюнової продукції, на споживчу упаковку якої тимчасово до 31.12.2023 р. може не наноситися МРЦ, платники ПДВ, що відносяться до категорій виробників тютюнової продукції, контрольованих суб’єктів господарювання та імпортерів тютюнової продукції, з метою визначення бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання на митній території України тютюнової продукції та операціями із ввезення на митну територію України тютюнової продукції, мають використовувати МРЦ, які були встановлені станом на дату виготовлення такої продукції (у тому числі і до 31.12.2021 р. включно), незалежно від дати постачання (ввезення) такої продукції.
При цьому база оподаткування ПДВ операцій з постачання тютюнової продукції, для якої встановлено МРЦ, визначається виходячи з МРЦ, задекларованих на дату виготовлення такої продукції, незалежно від того, чи була зазначена МРЦ на споживчій упаковці на дату виготовлення такої продукції.
Щодо питання 3
База оподаткування ПДВ для здійснюваних з 01.01.2022 р. операцій з постачання на митній території України тютюнової продукції (тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, у тому числі ТВЕН, і рідин, що використовуються в електронних сигаретах), виготовленої до 31.12.2021 р. включно та на яку до вказаної дати не встановлювалися МРЦ, визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ. Такі операції оподатковуються ПДВ у загальному порядку.
База оподаткування ПДВ для здійснюваних з 01.01.2022 р. операцій із ввезення на митну територію тютюнової продукції (тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах), виготовленої до 31.12.2021 р. включно і для якої до вказаної дати не встановлювалися МРЦ, визначається відповідно до абзацу першого пункту 190.1 статті 190 розділу V ПКУ.
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.