До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 09.09.2020 р. №3770/IПК/99-00-05-05-02-06
Iмпорт товарів: якою датою показувати?
ДПС та Мінфін розглядають це питання вже не вперше, але й досі воно є спірним. Якщо ми говоримо про ПДВ, то підставою для відображення податкового кредиту, безумовно, є митна декларація. А якщо йдеться про оприбуткування імпортованого товару?
Згідно із запитом, який став предметом коментованої IПК від 09.09.2020 р. №3770/IПК/99-00-05-05-02-06, товариство здійснює операції з імпорту товару за умовами Iнкотермс. У нього виникло запитання щодо дати оприбуткування імпортованого товару. Чи має право податкова служба під час документальних перевірок донараховувати податки на підставі даних бухгалтерського обліку? Адже надання роз'яснень з питань бухгалтерського обліку не входить до компетенції ДПС.
Запитання це не таке вже й просте. Адже й оприбуткування імпортованих товарів, і їх списання з визнанням витрат — це операції бухгалтерського обліку. Але вони безпосередньо впливають на податковий облік платників податку на прибуток. Бо для них об'єктом оподаткування є фінансовий результат, визначений за правилами бухгалтерського обліку.
Тож чи можуть податківці вирішувати, коли оприбутковувати такі товари, і в разі незгоди з тим, що відобразило в бухобліку підприємство, донараховувати податок на прибуток та застосовувати штрафи?
Позиція ДПС
У коментованій IПК податківці посилаються на пп. 191.1.28 ПКУ. За яким до функцій ДПС належить, зокрема, надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. Проте у переліку такого законодавства того, що стосується бухгалтерського обліку, немає!
Окремо вони навели норми Положення про Мінфін та ч. 2 ст. 6 Закону про бухоблік та наголосили, що питання порядку відображення у бухгалтерському обліку імпортованих товарів, у тому числі дати їх оприбуткування, належить до компетенції Мінфіну. Тобто консультацій з питань ведення бухобліку податківці не надають. А як же вони тоді перевіряють подібні операції? Спираючись на роз'яснення Мінфіну.
А що каже Мінфін?
Є хоча й старе, але чинне роз'яснення Мінфіну щодо дати відображення в обліку імпортованих товарів. У листі від 21.04.2009 р. №31-34000-20-27/11292 прописано, що датою здійснення операції для зарахування підприємством активів (товарів) на баланс є дата, на яку підприємству переходять ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на придбані (отримані) активи (товари).
Думка Мінфіну
Міністерство фінансів України на запит щодо дати визнання та відображення в бухгалтерському обліку вартості товарів, придбаних у нерезидентів за іноземну валюту, повідомляє.
Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.99 р. №87, актив — це ресурс, контрольований підприємством в результаті минулих подій, використання якого, як очікується, приведе до отримання в майбутньому економічних вигод, який відображається в балансі за умови достовірної його оцінки.
Ураховуючи наведене, датою здійснення операції для зарахування підприємством активів (товарів) на баланс є дата, на яку підприємству переходять ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на придбані (отримані) активи (товари).
Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти їх здійснення і містять обов'язкові реквізити, визначені цим Законом, зокрема з придбання товарів — дату і місце складання документа, дані про учасників і обсяг операції, підтвердження наявності контролю за товарами.
Переоцінка визнаних товарів після їх зарахування на баланс здійснюється відповідно до пунктів 24 — 28 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. №246.
Таким чином, незважаючи на наявність митної декларації, підприємству слід орієнтуватися на умови контракту і документи, що їх за цим контрактом оформлюють постачальник та покупець (інвойси, накладні тощо).
Якщо дата переходу права власності на товар визначена в контракті окремо, то датою, коли підприємство-покупець має оприбуткувати такий товар, є саме ця дата — коли воно стає власником товару. Ця дата може збігатися з датою повної оплати за цей товар, або ж із датою розмитнення товару при його ввезенні в Україну, або ж бути зовсім іншою — залежно від домовленості сторін.
У яких випадках слід орієнтуватися на правила Iнкотермс?
Якщо умови контракту не містять спеціальних застережень, то передання від продавця до покупця ризиків, витрат (і вигод) за товарами, що реалізуються, відбувається згідно з правилом Iнкотермс, яке використовується в такому контракті. Тобто коли покупець приймає товар від постачальника, а постачальник, відповідно, передає цей товар покупцю.
Зверніть увагу!
Правила Iнкотермс не встановлюють дату переходу права власності. Вони регулюють лише деякі обов'язки сторін договору з постачання або передачі товару відповідно до договорів купівлі-продажу, а також розподіл ризику між сторонами договору в цих випадках. Отже, використовувати дату передачі товару від продавця покупцю як дату переходу права власності (оприбуткування товару покупцем) можна, лише якщо інше не передбачено договором (контрактом).
I ще. У зовнішньоекономічному договорі (контракті) дата переходу права власності може й не бути окремо визначена. А ось умови постачання — обов'язково!
У розділі зовнішньоекономічного контракту «Базисні умови поставки» його сторони повинні вибрати і зафіксувати умови постачання, які надалі фігуруватимуть у митних документах.
Основні принципи, регульовані в термінах Iнкотермс:
— розподіл між продавцем і покупцем транспортних витрат з доставки товару, тобто визначення, які витрати і до якого моменту несе продавець і які починаючи з якого моменту — покупець;
— момент переходу від продавця до покупця ризиків пошкодження, втрати або випадкової загибелі вантажу;
— дата постачання товару, тобто визначення моменту фактичного передання продавцем товару в розпорядження покупця або його представника — наприклад, транспортній організації — і, отже, виконання або невиконання першим своїх зобов'язань щодо термінів постачання.
А перевіряти бухоблік податківці все ж таки будуть?
Хоч відповідей на запитання щодо бухобліку ДПС не надає, проте можливість перевірки правильності відображення в обліку операцій вона має.
Податківці навели в коментованій IПК багато норм ПКУ щодо правил проведення документальних перевірок. А висновок з цього зробили такий: формування податкової звітності ґрунтується на даних бухгалтерського обліку (принаймні для платників податку на прибуток це точно).
Тому під час документальної перевірки контролюючі органи перевіряють первинні документи та зведені облікові документи, які є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій платника податків, та складання фінансової звітності.
Як наслідок, неправильне застосування правил бухгалтерського обліку може мати наслідки для податкового обліку та вплинути на нарахування податкових платежів. Тож податківці уважно перевірятимуть це та за необхідності донараховуватимуть суму податку і штраф.
Нормативна база
- Положення про Мінфін — Положення про Міністерство фінансів України, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 р. №375.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Ганна РУСАНОВА, «Дебет-Кредит»