До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 07.09.2020 р. №3743/IПК/99-00-05-06-02-06
Подарунковий сертифікат через посередника
В IПК ДПС від 07.09.2020 р. №3743/IПК/99-00-05-06-02-06 (див. «ДК» №40/2020) податківці розповіли про особливості оподаткування ПДВ операцій з реалізації (продажу, дарування) подарункових сертифікатів через компанію-посередника.
Уявімо практичну ситуацію. Таку, яку було викладено у запиті до податківців у коментованій IПК.
Товариство здійснює дрібнооптову торгівлю комп'ютерним обладнанням та побутовою технікою за безготівковим розрахунком і має намір випустити подарункові сертифікати.
До розповсюдження шляхом продажу таких сертифікатів залучили компанію-посередника.
Компанія-посередник за отримані сертифікати переказуватиме безготівкові кошти на рахунок Товариства на умовах відстрочення платежу через 60 календарних днів (за умовами контракту).
Отже, Товариство не отримує авансових платежів у рахунок майбутніх постачань товарів кінцевим споживачам, а спочатку передає компанії-посереднику бланки подарункових сертифікатів різних номіналів, а кошти за такі сертифікати від компанії-посередника отримає через 60 днів.
Компанія-посередник реалізовуватиме, даруватиме або іншим шляхом розповсюджуватиме подарункові сертифікати фізичним та юридичним особам (далі — кінцеві споживачі), які, своєю чергою, матимуть змогу обміняти такі сертифікати на товари Товариства відповідно до їх номіналів, незалежно від факту оплати таких сертифікатів компанією-посередником.
Як у такій ситуації сплачується ПДВ? Чи виникає ПЗ з ПДВ при передачі цих сертифікатів посередникові? Чи, можливо, такі ПЗ виникають при оплаті цих сертифікатів? I що з ПЗ за постачанням товарів, оплачених сертифікатами?
Позиція ДПС
Податківці в коментованій IПК навели норми ст. 185, 187, 201 ПКУ та Порядку №1307, якими й обґрунтували свою відповідь. Проте вони не зазначили, що таке «подарунковий сертифікат».
Це й не дивно. Адже тлумачення «подарунковий сертифікат» не знайти у жодному законодавчому акті. Сертифікат не є цінним папером (про нього ані слова в Законі від 23.02.2006 р. №3480-IV «Про цінні папери та фондовий ринок»), а також не є грошовим інструментом чи платіжним документом, тож його випуск/обіг не потребують отримання банківської ліцензії/дозволів.
Податківці на сайті «Вісника» наголошують, що подарунковий сертифікат — це документ, який підтверджує платіж у вигляді передоплати за товари чи різного роду послуги в зазначених у ньому магазинах (підприємствах), на суму, еквівалентну номіналу сертифіката. Отримавши від підприємства подарунковий сертифікат на певну суму, особа отримує право у межах цієї суми придбати товари в магазинах тощо.
А тепер повернімося до відповіді в коментованій IПК.
1. У розглянутій ситуації податкові зобов'язання з ПДВ у Товариства виникають уже за операцією з постачання подарункового сертифіката компанії-посереднику. I визнати їх слід на дату передачі подарункового сертифіката.
2. Предметом цієї оподатковуваної операції, на думку податківців, є не ті товари, які кінцевий споживач отримає за рахунок сертифіката, а сам подарунковий сертифікат! Тобто можна вважати, що податківці розглядають подарунковий сертифікат як окремий вид товару (а не просто як документ, що підтверджує певні зобов'язання).
3. Позаяк подарунковий сертифікат може бути виготовлений, зокрема, з паперу чи пластику та містити магнітну стрічку, то у податковій накладній, складеній на дату виникнення податкових зобов'язань з ПДВ за операцією з постачання подарункового сертифіката, зазначають код згідно з УКТ ЗЕД та номенклатуру безпосередньо подарункового сертифіката.
4. Але і про товари, які будуть оплачені таким сертифікатом, податківці не забули. За їхнім роз'ясненням, на дату фактичного постачання кінцевому споживачеві товарів в обмін на подарунковий сертифікат Товариство зобов'язане визначити ПЗ з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну, в якій, зокрема, зазначити код згідно з УКТ ЗЕД та номенклатуру безпосередньо поставленого кінцевому споживачу товару.
Тобто виходить, що застосування подарункових сертифікатів для заохочення покупців купувати товари саме у продавця, який їх емітував (випустив), фактично призводить до подвійного оподаткування ПДВ продажу таких товарів!
Чи завжди податківці дотримуються такої фіскальної точки зору?
Ні. Якби посередника з розповсюдження подарункових сертифікатів не було, то, як не дивно, позиція податківців могла б бути іншою.
Адже були роз'яснення, що обмін подарункового сертифіката (або картки), отриманого кінцевим споживачем безпосередньо від продавця, на товари/послуги для потреб оподаткування ПДВ буде «другою подією», яка не спричиняє виникнення ПЗ з ПДВ. На цьому наголошували податківці у ЗIР, підкатегорія 101.15, та в IПК від 27.06.2018 р. №2869/6/99-99-15-03-02-15/IПК.
Хоча і в цій ситуації не все було б просто. Адже ПЗ продавцю треба було б визнати за фактом продажу або дарування подарункового сертифіката, при цьому предметом операції був би сам подарунковий сертифікат.
А на дату фактичного постачання товарів/послуг в обмін на подарунковий сертифікат відбувалася б зміна номенклатури, зазначеної у податковій накладній.
Тобто ПЗ продавець визнав би один раз, але на дату обміну (використання такого сертифіката кінцевим споживачем) продавцю треба скласти розрахунок коригування.
Альтернативна думка податківців
...на дату фактичного отримання продукції або послуг в обмін на подарункову картку («друга подія») номенклатура та код товару згідно з УКТ ЗЕД, зазначені у податковій накладній, виправляються шляхом складання постачальником товарів/послуг розрахунку коригування до такої податкової накладної, в якому:
зі знаком «-» зазначаються показники щодо номенклатури та коду згідно з УКТ ЗЕД подарункової картки. При цьому у графі 1 такого розрахунку коригування в обов'язковому порядку вказується № за порядком рядка податкової накладної, що коригується (номенклатура якого анулюється);
зі знаком «+» в окремих рядках зазначаються показники номенклатури товарів/послуг, що додаються (нові товарні позиції), товарів/послуг, які фактично придбаваються за рахунок такої картки. У графі 1 розрахунку коригування таким новим товарним позиціям присвоюються нові чергові порядкові номери рядків, яких не було в податковій накладній, що коригується.
У графі 2.1 такого розрахунку коригування зазначають код причини коригування 104, що відповідає причині коригування «Зміна номенклатури».
У полі «Код ставки» наводять відповідну ставку податку, а у розділі «А» має бути заповнений рядок, який відповідає правильній ставці податку.
У разі якщо в обмін на подарунковий сертифікат відбувається постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування, то на дату такого постачання складають розрахунок коригування до раніше складеної податкової накладної, в якому коригують усю суму операції зі знаком «-», у графі 2.1 розділу «Б» такого розрахунку коригування зазначають код причини коригування 103, що відповідає причині коригування «Повернення товару або авансових платежів», та одночасно складають нову податкову накладну на операцію з постачання товарів/послуг, звільнених від оподаткування ПДВ.
Висновки
На нашу думку, позиція, наведена податківцями у коментованій IПК, є надто фіскальною і призводить до подвійного оподаткування ПДВ постачання товарів.
Але позаяк цю IПК отримано на запит певного платника ПДВ, то саме він має право оскаржити її у суді. Для інших платників цього податку така IПК не є обов'язковою для виконання, а має лише інформаційний характер.
Ганна РУСАНОВА, «Дебет-Кредит»