Iндивідуальна податкова консультація Державної фіскальної служби України від 25.02.2019 р. №741/6/99-99-13-02-03-15/IПК
Щодо визначення податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та ПДВ
Суттєво. У разі надання податковим агентом доходів фізособі у негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких установлені ПКУ, помножена на коефіцієнт.
! Податковим агентам з ПДФО
Державна фіскальна служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі — Кодекс), розглянула звернення щодо визначення податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та ПДВ і в межах компетенції повідомляє, що відповідь надається з урахуванням фактичних обставин, викладених у листі.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа — резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.
Згідно з пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування фізичної особи — резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 Кодексу.
Порядок оподаткування доходів фізичної особи від надання нерухомості в оренду (суборенду) визначено п. 170.1 ст. 170 Кодексу, згідно з пп. 170.1.1 якого податковим агентом платника податку — орендодавця щодо його доходу від надання в оренду (емфітевзис) земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.
При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.
Відповідно до пп. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Кодексу дохід, зазначений у пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Кодексу, оподатковується податковим агентом під час нарахування (виплати) за ставкою 18 відс., визначеною п. 167.1 ст. 167 Кодексу.
Одночасно слід зазначити, що коефіцієнт, який обчислюється за формулою, визначеною п. 164.5 ст. 164 Кодексу, застосовується виключно під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі.
Таким чином, у разі надання податковим агентом доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких установлені згідно з Кодексом, помножена на коефіцієнт. Тобто саме збільшення вартості доходу, наданого у негрошовій формі, дає змогу податковому агенту сплатити податок на доходи фізичних осіб виключно з цього доходу.
Також зазначений дохід є об'єктом оподаткування військовим збором (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу).
Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу (пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу).
При цьому нормами п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу не передбачено застосування для військового збору коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 Кодексу. Тобто об'єктом оподаткування військовим збором є уся сума доходу у негрошовій формі без застосування коефіцієнта.
Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 р. №4 (далі — Порядок).
Відповідно до пп. 3.2 розділу III Порядку у графі За «Сума нарахованого доходу» податкового розрахунку за ф. №1ДФ відображається (за звітний квартал) дохід, який нараховано фізичній особі відповідно до ознаки доходу згідно з довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку.
У графі 3 «Сума виплаченого доходу» податкового розрахунку за ф. №1ДФ відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом (пп. 3.3 розділу III Порядку).
Оскільки коефіцієнт, передбачений п. 164.5 ст. 164 Кодексу, застосовується для визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб, то у разі надання платнику податку доходів у негрошовій формі суми нарахованого доходу у графах За «Сума нарахованого доходу» та 3 «Сума виплаченого доходу» податкового розрахунку за ф. №1ДФ відображаються з урахуванням цього коефіцієнта.
Водночас у рядку «Військовий збір» розділу II податкового розрахунку за ф. №1ДФ загальна сума нарахованого доходу та загальна сума виплаченого доходу відображаються без урахування коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 Кодексу.
Враховуючи викладене, у разі якщо юридична особа (орендар) як податковий агент нараховує (виплачує) фізичній особі (орендодавцю) орендну плату у негрошовій формі, то сума такої орендної плати оподатковується податком на доходи фізичних осіб з урахуванням положень п. 164.5 ст. 164 Кодексу. При цьому зазначена сума також є об'єктом оподаткування військовим збором без застосування коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 Кодексу.
Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
Крім того, відповідно до п. 185.1 ст. 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Згідно з п. 188.1 ст. 188 Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Таким чином, операції з постачання платником сільськогосподарської продукції, в рахунок оплати вартості послуг з оренди земельних ділянок, є об'єктом оподаткування ПДВ. При цьому база оподаткування за такою операцією буде визначатися не нижче звичайних цін.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.