Коментар

До листа Міністерства соціальної політики України від 06.02.2017 р. №272/0/101-17/282

Мінімальна зарплата: практичні аспекти

Зі зростанням мінімальної зарплати з початку 2017 року всі інтернет-форуми та лінії консультацій бухгалтерських видань переповнені запитаннями щодо окремих складових заробітної плати і їх оподаткування. Пропонуємо розглянути найпоширеніші типові ситуації на числових прикладах.

З початку 2017 року мінімальна зарплата зросла вдвічі. Чим за своєю суттю є мінімальна зарплата? За логікою, ця величина має означати суму нарахованої зарплати, нижче якої не можна оплачувати будь-яку роботу за умови, що працівник відпрацював повний місяць за умови повного робочого часу. Але в наших українських реаліях мінімальна зарплата є нижньою планкою — базою, нижче від якої не можна обраховувати і сплачувати податки до бюджету. Є навіть певна система доплат, які або виплачуються працівникові понад мінімальну зарплату, або є «віртуальною» доплатою (яка існує тільки «на папері» і про наявність якої найманий працівник навіть не здогадується) для нарахування ЄСВ, коли реальний рівень зарплати не дотягує до 3200 гривень.

Перелік виплат, що їх враховують чи не враховують при обчисленні зарплати для забезпечення її мінімального розміру, наведено в таблиці.

Таблиця

Виплати, які враховуються чи не враховуються при обчисленні мінімальної зарплати

Отже, ключовий момент при вирішенні питання про необхідність доплати — це те, чи виконав працівник місячну норму праці. Якщо місячна норма виконана, а нарахована йому зарплата є меншою за 3200 грн, то необхідно провести доплату.

Сума доплати розраховується наприкінці кожного місяця, коли вже відома сума заробітної плати за фактично відпрацьований час. На момент виплати авансу про обрахунок доплати не йдеться, бо реально ще не відомий розмір фактично заробленої зарплати за звітний місяць. Якщо йдеться про неповний робочий час або працівник не виконав свою місячну (погодинну) норму праці, обрахунок мінімальної зарплати здійснюється пропорційно до виконаної норми праці (відпрацьованого часу). У разі коли мав місце простій не з вини працівника, час простою повинен бути оплачений не нижче ніж 2/3 тарифної ставки встановленого працівникові розряду (тарифу) і, увага, при цьому доплата до рівня мінімальної зарплати не провадиться. Порядок оплати праці при невиконанні норм виробітку встановлено ст. 111 КЗпП та ст. 21 Закону про оплату праці.

Приклад 1 Посадовий оклад працівника становить 2800 грн, працівник виконав свою місячну норму праці, отже, працівникові слід здійснити доплату: 3200 - 2800 = 400 грн (яку він за мінусом належних податків та зборів отримає на руки).

Приклад 2 Посадовий оклад працівника становить 2800 грн, але у березні 2017 року із 22 робочих днів працівник працював лише 19 днів, решту часу він перебував у щорічній відпустці (частина відпустки припала на березень 2017 р.). Сума відпусткових за дні березня становила 1130 грн. Зарплата за відпрацьований час становила: 2800 : 22 х 19 = 2418,18 грн. Як бачимо, місячна норма праці не виконана, тому і рівень мінімальної зарплати слід обрахувати пропорційно до відпрацьованого часу: 3200 : 22 х 19 = 2763,63 грн. Відпусткові не є складовою мінімальної зарплати у 3200 грн, тому доплату до мінімального рівня будемо обраховувати так: 2763,63 - 2418,18 = 345,45 грн. Сума загального нарахованого доходу працівника за березень 2017 р. становитиме: зарплата 2418,18 грн + доплата 345,45 грн + відпусткові 1130 грн = 3893,63 грн.

Приклад 3 Посадовий оклад працівника — 2500 грн, але щомісяця є премія — 300 грн. У березні 2017 р. із 22 робочих днів працівник відпрацював 15 робочих днів, решту часу він хворів, сума лікарняних — 690 грн (умовно). Крім того, у березні 2017 р. у працівника був ювілей і йому було нараховано премію до ювілейної дати в розмірі 1500 грн. Отже, сума зарплати за фактично відпрацьований час та премії за березень 2017 р. становить: 2500 : 22 х 15 + 300 = 2004,55 грн. Оскільки працівник не виконав місячної норми праці, то рівень мінімальної заробітної плати визначаємо пропорційно до відпрацьованого часу: 3200 : 22 х 15 = 2181,82 грн. Суми лікарняних та премії до ювілейної дати при розрахунку доплати не включаються, адже такі виплати виплачуються понад розмір мінімальної заробітної плати. Доплата до рівня мінімальної заробітної плати за березень 2017 р. становитиме: 2181,82 - 2004,55 = 177,27 грн, а загальна сума нарахованого доходу працівника обчислюватиметься: посадовий оклад за відпрацьований час 1704,55 грн + премія 300 грн + доплата до рівня мінімальної заробітної плати 177,27 грн + сума лікарняних 690 грн + премія до ювілейної дати 1500 грн = 4371,82 грн.

Приклад 4 Посадовий оклад працівника — 4000 грн, цьому працівникові встановлено неповний робочий час — 0,75 ставки, отже, фактично його зарплата становить: 4000 х 0,75 = 3000 грн. Доплат робити не треба, адже оклад працівника (за умови повної ставки) становить не менше мінімальної зарплати. Якби оклад працівника становив менше мінімальної зарплати, наприклад 2800 грн (за умови повної ставки), то за умови його роботи на 0,75 ставки, його рівень доходу становив би: 2800 х 0,75 = 2100 грн, мінімальна зарплата обраховується пропорційно до відпрацьованого часу: 3200 х 0,75 = 2400 грн, отже, в такому разі слід було б зробити доплату: 2400 - 2100 = 300 грн.

Приклад 5 Працівник працює на умовах внутрішнього сумісництва. У березні 2017 року нарахована зарплата за основним місцем роботи становить 2500 грн і за сумісництвом (0,25 ставки) — 900 грн. Доплата до рівня мінімальної зарплати мала би нараховуватися окремо за основним місцем роботи: 3200 - 2500 = 700 грн — і окремо за сумісництвом. Але в цьому конкретному випадку доплата за місцем роботи за сумісництвом не проводиться, бо, по суті, посадовий оклад на умовах повного робочого дня на цій посаді становить: 900 грн : 0,25 = 3600 грн, що є більше, ніж мінімальна зарплата. Якби оклад за сумісництвом (0,25 ставки) становив, наприклад, 600 грн, то і за цим місцем роботи треба було б здійснювати доплату: (3200 - 600 : 0,25) х 0,25 = 200 грн.

ЄСВ

Якщо нарахована працівнику зарплата (а по суті, і база нарахування ЄСВ) є меншою за МЗП, то абз. 2 ч. 5 ст. 8 Закону про ЄСВ наказує базою нарахування вважати саме законодавчо встановлену мінімальну зарплату. Але зверніть увагу: тільки в частині оподаткування зарплати працівників за основним місцем роботи (там, де зберігається трудова книжка працівника, п. 12 ч. 1 ст. 1 Закону про ЄСВ). А також за винятком нарахування заробітної плати для підприємств та організацій всеукраїнських громадських організацій інвалідів або працюючих інвалідів. По суті, для того щоб відповісти на запитання, чи треба дотримуватися обмеження бази ЄСВ у розмірі 3200 грн, бухгалтер повинен відповісти собі на запитання, чи є це підприємство основним місцем роботи конкретного працівника і чи є на підприємстві його трудова книжка. Якщо це місце роботи є основним (або єдиним) місцем роботи працівника, то дотягувати базу нарахування ЄСВ до 3200 грн треба обов'язково. Якщо ж за конкретного працівника уже десь сплачується ЄСВ на рівні мінімального внеску: 3200 грн х 22% = 704 грн, то за неосновним місцем роботи ЄСВ сплачується з фактично нарахованого доходу без будь-якого мінімального обмеження.

Пояснимо тонкощі нарахування ЄСВ залежно від місця роботи на таких умовних ситуаціях:

— якщо працівник за основним місцем роботи з окладом 5000 грн працює на 0,5 ставки, йому буде нараховано за підсумками місяця 2500 грн, що є нижче від мінімального рівня бази нарахування ЄСВ: 3200 х 32% = 704 грн, і це місце роботи є для працівника основним, отже, база нарахування ЄСВ визначатиметься на рівні 3200 грн (фактична доплата працівнику не провадиться, бо виходячи з того факту, що він працює на півставки, мінімальна гарантія від держави становить: 3200 грн х 0,5 = 1600 грн, що є меншим показником, ніж нарахована йому зарплата 2500 грн);

— якщо працівник працює за сумісництвом на 0,5 ставки з окладом 3900 грн, йому нараховано за місяць 1950 грн, то ЄСВ нараховується на фактичний заробіток, тобто: 1950 грн х 22% = 429 грн. Доплата самої зарплати до мінімальної також не провадиться, бо для працівника відповідно до ч. 5 ст. 3-1 Закону про оплату праці мінімальна зарплата на умовах неповного робочого часу виплачується пропорційно до виконаної норми праці. Оскільки 3200 грн х 0,5 = 1600 грн, а нарахована зарплата становить 1950 грн, то мінімальної державної гарантії дотримано, фактично доплачувати працівнику нічого не треба.

Щоправда, не слід випускати з поля зору і максимальне обмеження бази ЄСВ: з 01.01.2017 р. цей показник становить 40000 грн, з 01.05.2017 р. — 42100 грн, а з 01.12.2017 р. він зросте до рівня 44050 грн.

У звітності стосовно працівника, щодо якого база нарахування ЄСВ обраховується з «віртуальною» доплатою, заповнюють два рядки: в таблиці 6 додатка 4 звіту з ЄСВ відображатиметься окремо сума нарахованого працівникові доходу (з кодом 01) та окремо сума «доплати до мінімальної зарплати»: в гр. 10 код типу нарахувань 13, ряд. 19 — різниця між мінімальною зарплатою та фактично нарахованим доходом, а в гр. 21 — сума ЄСВ, нарахована на суму такої доплати та заробітної плати за ставкою 22%. Якщо минулого місяця доплату помилково відобразили, треба в місяці виявлення помилки суму такої доплати показати з кодом типу нарахування 3 (матиме місце зменшення раніше відображених ЄСВ-зобов'язань). У разі коли доплату не відобразили, треба донарахувати ЄСВ на таку доплату, зазначивши їх за кодом типу нарахувань 2.

У бухобліку таку доплату в межах ЄСВ відображати не треба.

Питаннями доплати в межах ЄСВ можна не перейматися у разі, коли:

— працівник працює не за основним місцем роботи;

— початок або припинення трудових відносин відбулися не з першого дня місяця (п. 8 розд. III Iнструкції №449, додатково див. лист Мінсоцполітики від 17.02.2017 р. №391/0/101-17/282 у «ДК» №12/2017);

— до доходу працівника застосовуються пільгові ставки ЄСВ (8,41%, 5,3%, 5,5%);

— база нарахування ЄСВ стосується працівника, який перебуває у відпустці в АТО без збереження йому заробітної плати (п. 18 ч.1 ст. 25 Закону про відпустки).

Якщо працівник працює за основним місцем, а також виконує роботу (надає послуги) на підставі ЦПД, то аналіз має відбуватися за тим самим алгоритмом, як у разі зарплати. У листі від 03.03.2017 р. №4496/6/99-95-42-02-15 податківці і в цьому разі в основу нарахування ЄСВ ставлять факт основного місця роботи. Податківці пояснюють, що суму зарплати і суму винагороди за ЦПД слід додавати і що така підсумкова сума буде базою для нарахування ЄСВ. Зверніть увагу: це стосується того випадку, коли послуги на підставі ЦПД надає саме працівник підприємства, що працює за основним місцем роботи. I в такому разі слід буде аналізувати окремі складові доходу. Якщо суми мінімального доходу не дотримано, треба донараховувати ЄСВ не нижче від мінімального рівня у 704 грн.

Що стосується сум винагороди за ЦПД, то у листі від 17.02.2017 р. №3223/0/2-17/28 Мінсоцполітики пояснює, що розмір винагороди за договором цивільно-правового характеру визначається саме у договорі на виконання певних робіт і не стосується трудового законодавства, а отже, щодо сум винагороди за ЦПД і на 3200-гривневий поріг орієнтуватися не слід.

ПДФО та військовий збір

У межах оподаткування ПДФО та військовим збором ключовою є сума нарахованого доходу без будь-яких винятків, нюансів та доплат. Усе, що нараховано, є базою оподаткування ПДФО та військовим збором. Доплати, які здійснюються у межах ЄСВ, жодним чином не стосуються ПДФО та військового збору.

Граничний розмір доходу, до якого може бути застосовано ПСП, у 2017 році становить 2240 грн (пп. 169.4.1 ПКУ).

Нормативная база

• Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
• Закон про оплату праці — Закон України від 24.03.95 р. №108/95-ВР «Про оплату праці».
• Закон про відпустки — Закон України від 15.11.96 р. №504/96-ВР «Про відпустки».

Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор