Лист Державної фіскальної служби України від 19.01.2017 р. №455/Л/26-15-13-02-15
Щодо оподаткування суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (витяг)
Суттєво. З 01.01.2017 р. сума акцизного податку з реалізованих уроздріб підакцизних товарів не включається ні до доходу, ні до витрат фізособи-підприємця.
! ФОП
<...>
З 1 січня 2015 року Законом України від 28 грудня 2014 №71-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» (далі — Закон №71) запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів (пиво, алкогольні напої, тютюнові вироби, нафтопродукти та інше паливо) та одночасно скасовано збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства.
Порядок обчислення акцизного податку регулюється розділом VI Податкового кодексу України (далі — ПКУ).
Відповідно до пп. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 ПКУ акцизний податок — це непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених ПКУ як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).
Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою — підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється ст. 177 ПКУ. Доходи фізичних осіб — підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в п. 167.1 ст. 167 Кодексу (п. 177.1 ПКУ).
До 01.01.2017 р. відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПКУ об'єктом оподаткування у такої фізичної особи — підприємця був чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи — підприємця.
Отже, до 01.01.2017 р. до доходу фізичної особи — підприємця на загальній системі оподаткування включалася сума акцизного податку.
Перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів фізичною особою — підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено пунктом 177.4 ст. 177 ПКУ. Однак цей перелік не містив акцизного податку, включеного до вартості товару та сплаченого під час придбання.
Таким чином, фізична особа — підприємець на загальній системі оподаткування до 01.01.2017 р. не мала права включити до витрат суму сплаченого акцизного податку, включеного до вартості товару, який нею придбавається з метою подальшої реалізації.
З 01.01.2017 р. відповідно до Закону України від 21.12.2016 р. №1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» (далі — Закон №1797-VIII) пункт 177.3 доповнено підпунктом 177.3.1 такого змісту:
«177.3.1. Не включаються до доходу фізичної особи — підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів».
Крім того, Законом №1797-VIII унесено зміни до пп. 177.4.3 п. 177.4 ст. 177 ПКУ, яка визначає перелік витрат фізичної особи — підприємця на загальній системі оподаткування, зокрема до переліку витрат не включається акцизний податок.
Отже, до 01.01.2017 р. сума акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, у разі її включення до вартості проданих товарів, включалася до доходу фізичної особи — підприємця, але не включалася до переліку витрат, а з 01.01.2017 р. не включається ні до доходу, ні до витрат фізичної особи — підприємця.
Одночасно, згідно з пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПКУ, об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПКУ (пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Підпунктом 1.4 п. 16-1 підрозд. 10 розд. XX ПКУ визначено, що нарахування, утримання і сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються в порядку, установленому ст. 168 ПКУ, за ставкою, визначеною пп. 1.3 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Відповідно до підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПКУ загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою — підприємцем від провадження господарської діяльності згідно зі статтею 177 цього Кодексу.
Об'єктом оподаткування фізичної особи — підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи — підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПКУ).
Отже, фізичні особи — підприємці, крім тих, що обрали спрощену систему, за результатами звітного податкового року самостійно розраховують військовий збір, аналогічно до податку на доходи фізичних осіб.
Враховуючи викладене, до 01.01.2017 р. податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір сплачувався з доходу, до складу якого включалася сума акцизного податку. Починаючи з 01.01.2017 р. податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір сплачуються з доходу, до складу якого не включаються суми акцизного податку.
Що стосується сплати єдиного соціального внеску, то, відповідно до абзацу третього частини восьмої ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», зі змінами та доповненнями (далі — Закон №2464), платники єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі — єдиний внесок), зазначені у п. 4 частини першої ст. 4 Закону №2464, зокрема фізичні особи — підприємці, які обрали загальну систему оподаткування, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року.
Єдиний внесок для платників, зазначених у ст. 4 Закону №2464, встановлюється у розмірі 22 відс. до визначеної ст. 7 Закону №2464 бази нарахування єдиного внеску (частина п'ята ст. 8 Закону №2464).
Згідно з п. 2 частини першої ст. 7 Закону №2464 єдиний внесок для платників, зазначених у п. 4 частини першої ст. 4 Закону №2464, нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їхньої діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов'язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування ЄВ, установленої Законом №2464 (частина третя ст. 7 Закону №2464).
Отже, фізичні особи — підприємці, які обрали загальну систему оподаткування, нараховують єдиний внесок у розмірі 22 відс. на суму доходу (прибутку), отриманого від їхньої діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток), та більшою за максимальну величину бази нарахування єдиного внеску.
Заступник начальника В. ВАРГІЧ