До листа Державної фіскальної служби України від 15.08.2016 р. №27600/7/99-99-14-02-01-17
При постачанні товарів/послуг база для ПДВ визначається згідно з абз. 1 п. 188.1 ПКУ виходячи з договірної вартості (з урахуванням певних правил для роздрібної торгівлі підакцизними товарами, послуг стільникового рухомого зв'язку та виробників для виробництва лікарських засобів). Але виробникам товарів/послуг варто звертати увагу на вимогу абз. 2 п. 188.1 ПКУ: з 01.01.2016 р. при постачанні власної продукції (послуг) база для ПДВ не може бути нижчою від звичайних цін.
Згідно з пп. 14.1.71 ПКУ, звичайна ціна — ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. А пп. 14.1.219 ПКУ уточнює, що ринковою ціною є, зокрема, ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах. Отже, фактично звичайна ціна — це ринкова ціна одиниці продукції на дату операції. Саме про це повинні пам'ятати виробники під час постачання.
Зверніть увагу: у листі від 07.07.2016 р. №1555/10/10-36-12-02, аналізуючи норми П(С)БО 9 та 16, податківці повідомляли, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів, послуг, робіт не може бути нижчою від їх виробничої собівартості, визначеної відповідно до П(С)БО 16. Така вимога справді була, але діяла лише до 01.01.2016 р. Протягом 2016 року під час постачання прив'язки до собівартості у виробників немає.
У коментованому листі податківці змінюють свій погляд і слушно зауважують, що база для ПДВ з постачання власної продукції/послуг не може бути нижчою від звичайних цін. Проте ПКУ прирівнює звичайну ціну до ціни договору, а ринкову ціну — до ціни постачання, тим самим встановлює зв'язок між договірною, звичайною та ринковою цінами. Для доказовості, що рівень договірної ціни відповідає ринковій та звичайній, на наш погляд, потрібно враховувати «ділову мету». Відповідно до пп. 14.1.231 ПКУ, «розумна економічна причина (ділова мета) — причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності». Рекомендуємо враховувати цей момент, тому що ціна може залежати, наприклад, від термінів придатності товарів. Можливо, собівартість «давньої» власної продукції є вищою за ринкову на сьогодні ціну, яка буде звичайною.
Можлива інша ситуація: виробник продукції має величезну кількість покупців, і ціна продажу одиниці продукції залежить від різних факторів (регіону, кількості придбань, інших умов договору). Яка ж ціна у цьому разі є звичайною? В інтересах самого ж виробника визначити для себе ринкову ціну на ринку ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних комерційних умовах і саме від цього обмеження визначати базу для ПДВ. Як наслідок, базою постачання для покупців буде договірна ціна за абз. 1 п. 188.1 ПКУ, але паралельно слід враховувати, що сплачені ПЗ з ПДВ з постачання за кожним покупцем не повинні бути меншими від бази за звичайними цінами (розуміємо — ринковими). I в разі якщо звичайна ціна є більшою за договірну, виробнику слід донарахувати ПЗ з ПДВ за абз. 2 п. 188.1 ПКУ.
Отже, виробник має бути готовим, що під час перевірки можуть знадобитися документи (внутрішні накази, розпорядження, положення, прайс-листи тощо) стосовно ціноутворення. Якщо податківці доведуть (а з'ясовувати факт невідповідності повинні саме податкові органи) існування на момент реалізації вищих цін, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах, то це може призвести тільки до донарахування ПЗ з ПДВ за результатами перевірки.
А що стосується висновку у коментованому листі для посередників: «рівень ринкової ціни не може бути меншим від суми, розрахованої додаванням ціни постачання виробника і частини ціни постачання «посередника» виходячи з обсягу сформованого ним схемного податкового кредиту в загальній ціні постачання», то посередник повинен ураховувати тільки обмеження, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижчою від ціни придбання таких товарів/послуг, і все.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»