До наказу ДФСУ від 17.10.2015 р. №13
Методрекомендації для податкового компромісу
Податковий компроміс як механізм звільнення від відповідальності платників податків та їхніх посадових осіб за мінімізацію податків (ПДВ та податку на прибуток) у разі їх добровільного декларування запроваджено Законом від 25.12.2014 р. №63-VIII (див. «ДК» №05/2015 цього номера та наш коментар «ДК» №05/2015). А зараз поговоримо про практичні кроки, що їх змушений буде здійснити бухгалтер, якщо власники та керівництво бізнесу прийняли рішення брати участь у податковому компромісі.
Загальні та процедурні аспекти
Методичні рекомендації щодо особливостей уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та ПДВ у разі застосування податкового компромісу затверджені наказом ДФСУ від 17.01.2015 р. №13 (далі — Методрекомендації №13, див. «ДК» №05/2015).
Процедура податкового компромісу має поширюватися на такі групи випадків:
1) добровільного декларування занижених ПЗ з податку на прибуток та ПДВ (у т. ч. коли податкова перевірка завершена і суб'єкт господарювання отримав акт за наслідками такої перевірки);
2) неузгоджених сум занижених ПЗ з податку на прибуток та ПДВ, щодо яких тривають процедури судового чи адміністративного оскарження або ж коли має місце ППР із неузгодженими ПЗ.
Для першої групи випадків процедура податкового компромісу стартує з поданням платником податків до місцевої ДПІ УР та заяви щодо мотивів подання таких УР (далі — заява про компроміс). Для другої групи випадків актуальним є подання тільки заяви щодо неузгоджених сум ПЗ (далі — заява про компроміс за ППР). Обидві заяви складаються у довільній формі. У разі судового та адміністративного оскарження платник податків одночасно з поданням заяви про компроміс за ППР до органу за основним місцем обліку повідомляє про таку заяву і контролюючий орган, до якого подав скаргу.
А от подання УР вимагає від Мінфіну затвердження нових форм (і лише до такого затвердження, оскільки період, протягом якого можна скористатися правом на податковий компроміс, уже триває, платник податку може скористатися наявними формами УР до декларацій з податку на прибуток і ПДВ). Крім того, до УР подається перелік (опис) господарських операцій, щодо яких уточнено показники за деклараціями (п. 3.4 Методрекомендацій №13). Перелік такої інформації є надзвичайно об'ємним, незрозуміло, навіщо стільки інформації податківцям ще на етапі прийняття рішення про доцільність проведення в межах податкового компромісу документальної позапланової перевірки платника податків. Адже під час перевірки вся ця інформація так чи інакше вивчатиметься й аналізуватиметься податковими інспекторами.
Зверніть увагу: п. 3.2 Методрекомендацій №13 регламентує строк здійснення процедури податкового компромісу — не більше 70 календарних днів з дня, наступного за днем подання уточнюючого розрахунку, але ж у деяких випадках, про що ми вже говорили, УР не подається.
Під досягненням компромісу розуміється сплата платником податків до бюджету сум податкових зобов'язань з ПДВ та/або податку на прибуток (п. 2.4 Методрекомендацій №13). Зверніть увагу: не підсумки проведеної податкової перевірки й узгодження суми ПЗ до сплати, а саме факт сплати таких ПЗ. Після досягнення компромісу ПЗ, за якими проводилася процедура, є закритими як для податківців, так і для самих платників податків: ці суми не можуть бути ані оскаржені (п. 2.5), ані уточнені (п. 2.6). Проведення податковим органом процедури компромісу суб'єкта господарювання жодним чином не має позначитися на розмірі ПЗ його контрагентів.
Дії суб'єкта господарювання
Як уже зазначалося вище, до затвердження Мінфіном форм УР у межах податкового компромісу платники податків можуть користуватися чинними формами УР з ПДВ та декларації з податку на прибуток.
Пам'ятайте: хоча форми УР тотожні наразі до тих, якими вносяться уточнення до податкової звітності в межах ст. 50 ПКУ, правила для таких виправлень є різними.
У заголовній частині форм уточнюючих податкових декларацій (розрахунків, звітів) з податку на прибуток під словом «Уточнююча» («Уточнюючий») слід написати: «Податковий компроміс» — та зліва проставити відмітку, наприклад «X». Це означатиме, що уточнююча декларація (розрахунок, звіт) подана з метою застосування податкового компромісу. Таке уточнення треба здійснювати виключно шляхом подання окремої уточнюючої декларації (розрахунку, звіту), а не у складі звітної (звітної нової) декларації з податку на прибуток, при цьому якщо під час уточнення коригуються окремі види та обсяги витрат, то разом з уточненнями слід подавати і відповідні додатки до декларації з прибутку.
Платники податку 5% від суми заниженого податкового зобов'язання з податку на прибуток відображають в уточнюючій податковій декларації (розрахунку, звіті) в рядку 24 таблиці «Самостійне виправлення помилок»1.
1 У якому рядку повинні, за рекомендаціями податківців, відображати суму такого ПЗ різні категорії платників податку на прибуток, див. у п. 4.2 Методрекомендацій №13.
Щодо УР з ПДВ, то тут є такі нюанси. У заголовній частині УР у графі 2, призначеній для відмітки про подання уточнюючого розрахунку як окремого документа, проставляють позначку «ПК». Аналогічну позначку ставлять і в крайній правій графі рядка 0110 «Загальна». На кожен окремий звітний період платник подає окремий УР із необхідними додатками.
На думку податківців, унаслідок проведеного уточнення має бути збільшення податкових зобов'язань з ПДВ (додатне значення графи 6 рядка 9 розділу I уточнюючого розрахунку з ПДВ) та/або зменшення податкового кредиту з ПДВ (від'ємне значення графи 6 рядка 17 розділу II уточнюючого розрахунку з ПДВ) та збільшення сум податку до сплати до бюджету (рядки 18 та 25 уточнюючого розрахунку з ПДВ) порівняно з попередньо поданою податковою звітністю за відповідні періоди. Отже, у графі 6 рядка 25 уточнюючого розрахунку з ПДВ має зазначатися не вся сума заниженого податкового зобов'язання з ПДВ, а лише 5 відсотків такої суми ((графа 4 уточнюючого розрахунку з ПДВ — графа 5 уточнюючого розрахунку з ПДВ) x 5%). Навіщо в УР, що супроводжують процедуру податкового компромісу, робити хоч якісь коригування ПЗ у розділі І УР, якщо сам по собі податковий компроміс щодо ПДВ орієнтований саме на виявлення завищення ПК (коригування у розділі ІІ УР), — невідомо.
Пам'ятайте, що наслідки податкового компромісу відображають у звітності тільки один раз: вони не переносяться до податкової звітності з ПДВ за поточний звітний період, коли такі розрахунки подані, а відображаються виключно на особових рахунках платника податків.
Заява про компроміс та заява про компроміс за ППР, як і описи операцій, щодо яких здійснюються уточнення, до появи затверджених Мінфіном форм подаються у довільній формі. Для подання опису в електронній формі слід орієнтуватися на комірки для доповнень до декларації з податку на прибуток.
Дії податківців
Отримавши від платника податків УР та заяву на податковий компроміс, податківці мають 2 тижні (10 робочих днів) на прийняття рішення про доцільність проведення в межах процедури податкового компромісу позапланової документальної перевірки (п. 3.5 Методрекомендацій №13). У разі подання заяви на податковий компроміс за ППР податкова перевірка не проводиться.
Норми п. 3.6 Методрекомендацій №13 регламентують передання підрозділом оподаткування юридичних осіб або підрозділом доходів і зборів з фізичних осіб, у разі подання уточнюючого розрахунку приватним підприємцем (самозайнятою особою), на підпис керівнику проекту відповідного рішення на проведення перевірки.
Якщо ж керівник податкового органу (на підставі колегіального розгляду структурними підрозділами) приймає рішення про необхідність проведення перевірки, то об'єктом можуть бути лише ті питання податкових витрат та податкового кредиту з ПДВ, що розглядаються в межах податкового компромісу. Якщо ж приймається рішення про відсутність необхідності податкової перевірки, день отримання платником податків такого рішення буде днем узгодження ПЗ, визначеного в межах податкового компромісу. І саме ця сума підлягає сплаті протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем узгодження.
Якщо перевірка була проведена, але оформлене за наслідками її проведення ППР оскаржується платником податків в адміністративному або ж судовому порядку, то податковий компроміс не застосовується. У такому разі сплаті у встановлений Кодексом строк підлягає вся сума грошового зобов'язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні, — якийсь дивний діалог бізнесу та податківців: податківці самі диктують, які суми для них є прийнятними під час податкового компромісу, завдання бізнесу — тільки виявити ініціативу, а рішення на всіх етапах далі приймають виключно податківці.
Крім того, у разі наявності правових підстав складається протокол про адміністративне правопорушення та може розглядатися питання передачі відповідних матеріалів до слідчих підрозділів фінансових розслідувань для прийняття рішення згідно з вимогами КПК України. Виходить ось яка схема роботи: бізнес не пристає на озвучену нами суму — погодиться через тиск.
У разі коли ППР за наслідками проведеної податкової перевірки не оскаржується, але й не здійснюється оплата, таке податкове зобов'язання вважається неузгодженим. А далі найцікавіше: компромісу досягнуто, але потім його анульовано, сума до сплати не узгоджена, платежів до бюджету немає, закриття періоду немає, і ніщо не забороняє податківцям ініціювати перевірку тих самих операцій, але вже у загальному порядку, з донарахуванням штрафів та пені.
Якщо набрало законної сили рішення суду в ході судового оскарження на користь платника податків, саме податковий орган зобов'язаний звернутися до суду першої або апеляційної інстанції, який розглядає справу, через вмотивоване письмове клопотання щодо затвердження примирення сторін у справі у зв'язку з досягненням такими сторонами податкового компромісу.
Замість висновків
Податковий компроміс — цілком слушний задум пробачити бізнесу «старі гріхи». Але, як завжди, у кожній гарній справі все ламає її практична реалізація. У цьому разі підготовлені податковим регулятором методрекомендації містять істотні ризики для бізнесу. Що тоді говорити про довіру бізнесу до самого процесу податкового компромісу, де ключове рішення «пробачити» приймається податківцями в односторонньому порядку?!
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор