До ухвали Вищого адміністративного суду України від 04.11.2014 р. К/800/22400/14
Коментована ухвала ВАСУ буде цікавою всім платникам ПДВ та податку на прибуток, адже в ній суд доходить висновку, що наявність у покупця належно оформлених ПН не є безумовною підставою формування ПК з ПДВ, а того факту, що первинні документи лише фіксують госпоперації, для суду замало.
Додатково до правильно оформлених ПН суд вважає за потрібне доведення реальності здійснених господарських операцій та факту використання придбаних товарів/послуг в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Як наслідок, недоведеність реальності здійснення юридичною особою господарських операцій, на думку суду, свідчить про формальність первинної документації, складеної на їх підставі, а це, своєю чергою, позбавляє платника податків права на формування податкового кредиту.
Очікуваний висновок, але нелогічний.
Норми ч. 1 ст. 9 Закону України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій визначають саме первинні документи. Адже вони фіксують факти здійснення господарських операцій. Тож очікувати від первинної документації якихось додаткових функцій, крім її основної — фіксування госпоперації, на нашу думку, некоректно.
Разом з тим згідно з нормами останнього абзацу п. 198.3 ПКУ право на нарахування ПК виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Це пряме заперечення висновку ВАСУ. Пункт 198.1 ПКУ право на ПК з ПДВ пов'язує безпосередньо з фактом придбання або виготовлення товарів та послуг, але аж ніяк не з фактом доведення реальності здійснених операцій та факту використання придбаних товарів, послуг в оподатковуваних операціях. Крім того, відповідно до п. 198.2 ПКУ, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до ПК вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
— дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
— дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
І тут немає жодної прив'язки до факту початку використання у госпдіяльності чи оподатковуваних операціях.
Варіантом, коли сплачені (нараховані) суми ПДВ не належать до податкового кредиту, є ситуація, коли платник податку придбаває (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються (ключове слово!) для їх використання в операціях:
1) що не є об'єктом оподаткування;
2) що звільняються від оподаткування.
Підтвердженням права на податковий кредит є належним чином оформлені ПН, документи, що їх заміняють (п. 201.11 ПКУ), та митні декларації.
Отже, право на ПК визначається: 1) фактом придбання (виготовлення) товарів, робіт, послуг, 2) метою призначення. Підтвердженням такого права є належним чином оформлені первинні документи, і жодним чином не доведення реальності операцій.
Якихось інших додаткових вимог для податкового кредиту ПКУ не передбачає.
Щодо податкових витрат, то, відповідно до п. 138.2 ПКУ, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат. Крім того, суми витрат, не віднесених до складу витрат минулих звітних податкових періодів у зв'язку з втратою, знищенням або зіпсуттям документів, що підтверджують здійснення витрат, та підтверджених такими документами у звітному податковому періоді, мають право бути віднесеними до складу інших витрат (п. 138.11 ПКУ). На нашу думку, це слід розуміти так, що первинні документи за замовчуванням підтверджують право на податкові витрати.
Крім цього, суд зазначає, що між СГ, які згадуються в коментованій ухвалі, «було укладено в усній формі договори постачання товарно-матеріальних цінностей». Проте при цьому в матеріалах справи є документи, що підтверджують факти постачання таких цінностей та/або їх оплату, а також виписані податкові накладні. Отже, зважаючи на наявний комплект документів, такі договори не можна вважати усними. Це договори, укладені у письмовій, але спрощеній формі1, і вони мають таку саму юридичну силу, як і «традиційні» договори у вигляді окремого документа з відповідною назвою. Спрощена форма договору передбачена нормами ЦКУ та не може свідчити про фіктивність господарських операцій, що здійснюються за таким договором.
1 Про спрощену форму договору «ДК» докладно писав у №42/2013.
Також суд не встановлює, за якими додатковими критеріями слід визначати реальність здійснення господарських операцій, при тому що всі первинні документи оформлені правильно та згідно із законодавством.
Як бачимо, підстав для висновків, зроблених ВАСУ у коментованому листі, в ПКУ не знайдено. Разом з тим, враховуючи той факт, що розглянута ситуація стосується вже касаційного рівня, позицію ВАСУ слід усе-таки взяти до уваги.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор