До Закону України від 27.03.2014 р. №1166-VII
Зі змінами і доповненнями, внесеними Законом від 10.04.2014 р. №1200-VII
ПДВ та податок на прибуток: раптові зміни
Ситуація в країні, безумовно, не могла не призвести до раптових змін майже у всіх податках та зборах. Про таку рису податкової системи, як послідовність, здається, можна просто забути. Тільки час розставить усе на свої місця та доведе виправданість тих чи інших змін. А нам залишається уважно вивчити зміни, аби вчасно відреагувати на них в обліку та плануванні фінансових потоків на підприємстві.
Податок на прибуток
Ставка податку на прибуток зафіксована на рівні 18% і найближчим часом не зменшуватиметься. Саме так вирішив законодавець, оновивши редакції норм п. 10 підрозділу 4 р. ХХ та п. 151.1 ПКУ: основна ставка податку становить 18%. Для суб'єктів індустрії програмної продукції, які застосовують особливості оподаткування, передбачені в пункті 15 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, ставка податку на прибуток, як і раніше, 5%. Ставки оподаткування страховиків, доходів нерезидентів та прирівняних до них осіб із джерелом їх походження з України, прибутку від операцій із цінними паперами та деривативами не змінилися. Не зазнали змін і ставки податку на прибуток від реалізації інвестпроектів у пріоритетних галузях економіки1:
з 1 січня 2013 року до 31 грудня 2017 року включно — 0 відсотків;
з 1 січня 2018 року до 31 грудня 2022 року включно — 8 відсотків;
з 1 січня 2023 року — 16 відсотків.
1 Інвестиційні проекти в обов'язковому порядку мають бути схвалені відповідно до Закону України від 06.09.2012 р. №5205-VI «Про стимулювання інвестиційної діяльності у пріоритетних галузях економіки з метою створення нових робочих місць».
Податок на додану вартість
Ставка оподаткування
Колишня редакція п. 10 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ передбачала зниження з 1 січня 2015 р. ставки ПДВ з 20% до 17%. Проте очікувати цього не варто. Законом №1166 норму, що передбачала зменшення ставки ПДВ, вилучено. Натомість тепер у п. 193.1 ПКУ визначено три ставки ПДВ: 20%, 0% та 7%. Основною є ставка 20% (п. 194.1 ПКУ). А ставка 7% застосовується з 01.04.2014 р. до поставок на території України, а з 19.04.2014 р. і до імпорту лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також до постачання виробів медичного призначення за переліком, затвердженим Кабміном. Крім того, з 19.04.2014 р. підпункт «в» п. 193.1 ПКУ Законом №1200 викладено у новій редакції, зокрема 7% ПДВ застосовується і до імпорту та поставок на території України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано Міністерством охорони здоров'я.
Відшкодування ПДВ
Оновлена редакція п. 200.17 ПКУ визначає джерелом сплати бюджетного відшкодування (у т. ч. заборгованості бюджету) доходи бюджету, до якого сплачується податок, а не просто доходи Державного бюджету України, як це було раніше. Отже, для підприємств материкової зони України в цьому питанні нічого не змінилося.
Завдяки змінам тепер повний перелік платників податку, які отримали бюджетне відшкодування, щомісяця публікуватиметься на сайті Держказначейства з обов'язковим зазначенням сум відшкодувань. Інша податкова інформація, пов'язана з відшкодуванням ПДВ, не є інформацією з обмеженим доступом та підлягатиме оприлюдненню в обсягах та порядку, встановлених Міндоходів (п. 200.18 ПКУ доповнено пп. 200.18.2-1).
Запроваджено нову форму бюджетного відшкодування — облігації внутрішньої державної позики (далі — ОВДП, п. 23 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ). Строк обігу таких ОВДП — 5 років. Кабміну доручено розробити порядок випуску, обігу, погашення зазначених облігацій внутрішньої державної позики для відшкодування сум ПДВ. Наскільки такий порядок та умови будуть кращими, ніж ті, що раніше передбачалися для казначейських фінвекселів, покажуть напрацювання Кабміну з цього питання.
ПДВ у ЗЕД
Оновлені редакції пп. 196.1.16 та 196.1.17 ПКУ виводять з-під переліку об'єктів оподаткування ПДВ операції:
— ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України незалежно від обраного митного режиму товарів, митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро (раніше було 100 євро);
— ввезення на митну територію України у несупроводжуваному багажі, у міжнародних поштових відправленнях, у міжнародних експрес-відправленнях товарів, сумарна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро (раніше було 300 євро). Зверніть увагу: цей вартісний показник у міжнародних експрес-відправленнях обчислюється з розрахунку на адресу одного одержувача (юридичної або фізичної особи) в одному вантажі експрес-перевізника від одного відправника.
Водночас ст. 277 МКУ до об'єктів оподаткування митом відносить товари, що ввозяться на митну територію України, митна вартість яких перевищує еквівалент лише 100 євро.
Митне оформлення товарів, митна вартість яких перевищує еквівалент 100 євро, але не перевищує 150 євро, здійснюється за умови письмового декларування у порядку, встановленому постановою Кабміну від 21.05.2012 р. №450 «Питання, пов'язані із застосуванням митних декларацій». Такі товари оподатковуються митом у загальному порядку, ПДВ при цьому не справляється. Митне оформлення товарів, митна вартість яких перевищує еквівалент 150 євро, здійснюється за умови письмового декларування, такі товари оподатковуються митом та ПДВ. До речі, базою оподаткування в такому разі буде їх сумарна фактурна вартість, визначена відповідно до статей 234 та 374 МКУ з урахуванням мита й акцизного податку, що підлягають сплаті: так встановлено нормою пп. 191.1.1 ПКУ.
Ці зміни набрали чинності з 01.04.2014 р. (пп. 196.1.16 та 196.1.17 ПКУ). До Митного кодексу відповідних змін наразі не внесено.
Поставки зернових культур
З 01.01.2014 р. на постійній основі мали би звільнятися від оподаткування ПДВ операції з постачання на митній території України та вивезення в митному режимі експорту зернових культур товарних позицій 1001 — 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 згідно з УКТ ЗЕД, крім постачання та вивезення в митному режимі експорту таких зернових та технічних культур сільгосппідприємствами-виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільгосппідприємств-виробників, а також крім постачання таких зернових та технічних культур Аграрним фондом у разі їх придбання з податком на додану вартість (п. 197.21 та п. 15 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ).
Проте норма п. 15-1 підрозділу 2 р. ХХ ПКУ скасовує дію пільги до 01.10.2014 р. Таким чином, завдяки внесеним змінам до 01.10.2014 р., як і раніше, звільняються від оподаткування операції з поставок зернових і технічних культур, крім їх першого постачання сільгосппідприємствами-виробниками і підприємствами, що безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільгоспвиробників.
Операції з вивезення в митному режимі експорту таких культур звільняються від оподаткування ПДВ, крім вивезення сільгосппідприємствами-виробниками таких зернових та технічних культур, вирощених на землях сільськогосподарського призначення, які перебувають у їх власності або постійному користуванні на дату такого експорту. Фактично до 01.10.2014 р. посередників на зерновому ринку та виробників, що вирощують зернові культури на земельних ділянках, взятих в оренду у фізосіб, позбавлено змоги застосовувати 0% ПДВ у разі експорту зернових культур поза межі України.
На постачання зернових культур товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 згідно з УКТ ЗЕД поширюється загальний порядок оподаткування ПДВ незалежно від статусу постачальника: на експорт — 0%, поставки на території України — 20%.
З 01.04.2014 р. чітко визначено, що при формуванні ПК за придбаними та/або виготовленими необоротними активами, які одночасно використовуються в оподатковуваних і не оподатковуваних ПДВ операціях, норми ст. 199 ПКУ не застосовуються. Усі сплачені (нараховані) суми ПДВ за такими необоротними активами включаються до складу ПК. Ця норма діяла до 31.12.2013 р. та знову почала діяти з 01.04.2014 р., а протягом I кварталу 2014 року не діяла.
ПДВ у поставках лікарських засобів та виробів медпризначення
Колишня редакція пп. 197.1.27 ПКУ всі поставки лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів (у т. ч. аптечними закладами), а також виробів медичного призначення за переліком, затвердженим Кабміном, звільняла від оподаткування ПДВ. Перелік виробів медичного призначення, операції з постачання яких звільняються від оподаткування податком на додану вартість, затверджено постановою КМУ від 08.08.2011 р. №867 (далі — Постанова №867). Для низки кодів УКТЗЕД (позиції, позначені знаком «*») для медичного використання потрібне відповідне маркування. Ця пільга поширювалася і на імпорт.
Зверніть увагу: сама Постанова №867 чітко прив'язана до пільги в межах підпункту «а» підпункту 197.1.3 та підпункту 197.1.27 пункту 197.1 ПКУ.
Враховуючи це, застосування ставки 7% до поставок лікарських засобів та виробів медпризначення може бути проблематичним. По-перше, цей нормативний акт прив'язаний до норми, що нині вилучена. По-друге, Постанова №867 визначає перелік лікарських засобів та виробів медпризначення, які звільнені від оподаткування, а не поставки яких оподатковуються за ставкою 7%. І хоча і в усних, і в письмових роз'ясненнях податківці посилаються на Постанову №867, фактично користуватися для застосування ставки ПДВ 7% переліком, затвердженим Постановою №867, немає жодних підстав. Щоправда, Міндоходів у листі від 04.04.2014 р. №7860/7/99-99-04-02-17 все-таки рекомендує користуватися Постановою №867 тимчасово (до затвердження нового переліку або внесення змін до вже наявного).
При цьому для застосування ставки податку 7% зберігається вимога, встановлена зазначеною постановою для застосування пільги з оподаткування для операцій з постачання виробів медичного призначення: ставка 7% застосовуватиметься при постачанні виробів медичного призначення для медичного використання та якщо вони мають відповідне маркування (позначка «*» в переліку).
Але це не єдина проблема цих змін. На сьогодні є чинною постанова КМУ від 17.10.2008 р. №955 «Про заходи щодо стабілізації цін на лікарські засоби і вироби медичного призначення» (далі — Постанова №955), що регламентує розмір торговельної (роздрібної) надбавки до закупівельної ціни. Як повинна тепер формуватися ціна на лікарські засоби та вироби медпризначення? Що є базою для нарахування 7% ПДВ? За логікою, 7% має нараховуватися на суму собівартості разом із націнкою. У вищезгаданому листі від 04.04.2014 р. №7860/7/99-99-04-02-17 Міндоходів зауважує, що згідно з пп. 194.1.1 пункту 194.1 ПКУ податок визначається у розмірі 7% бази оподаткування та додається до ціни лікарського засобу чи виробу медичного призначення. Міністерство економічного розвитку та торгівлі також підтверджує цю позицію. У листі від 10.04.2014 р. №3721-08/11000-12 це відомство наголошує на тому, що 7% ПДВ додається до ціни товарів/послуг: фактично ПДВ 7% додається до бази оподаткування, яка визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості лікарського засобу, до якої включається гранична торговельна (роздрібна) надбавка до закупівельної ціни.
Завдяки змінам постачальники лікарських засобів мають право на ПК з ПДВ за ставкою 20% та 7%. Імпортний ПДВ 7% за датою сплати на митницю слід відображати в рядку 12.1 декларації з ПДВ. Зауважте: право на ПК з ПДВ є не лише щодо нових придбань, а й щодо оренди, придбання торговельного обладнання, телефонного зв'язку, логістики, комунальних витрат тощо. Тепер є можливість відновити свій ПК з ПДВ за минулі звітні періоди: адже тепер такі товари, послуги та необоротні активи почали використовуватися в оподатковуваних операціях. Підставою для такого включення до складу ПК з ПДВ є бухгалтерська довідка (п. 198.5 ПКУ). Суми відновленого ПК мають бути зафіксовані в обліку на дату початку фактичного використання товарів, послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях — 01.04.2014 р. Коригування має бути відображено в рядку 16.5 декларації з ПДВ. Балансова вартість незамортизованих ОЗ зменшиться на суму ПДВ у складі їх неамортизованого залишку.
Анулювання пільги закриває проблему перерозподілу ПК з ПДВ за нормами ст. 199 ПКУ, адже тепер усі товари, послуги та необоротні активи використовуються виключно в оподатковуваних операціях.
Виписування ПН, форма якої нині не відповідає вже чинним правилам оподаткування лікарських засобів та виробів медпризначення, теж змусить СГ пристосовуватися. У тому-таки листі від 04.04.2014 р. №7860/7/99-99-04-02-17 Міндоходів до затвердження нової форми ПН радить зважити на такі нюанси:
— на операції з постачання лікарських засобів та виробів медичного призначення, які оподатковуються за ставкою 7%, складається окрема ПН;
— при формуванні порядкового номера такої ПН у полі, призначеному для коду виду діяльності, після порядкового номера через дріб проставляється спеціальна позначка «7»;
— обсяг постачання лікарських засобів та виробів медичного призначення, що підлягає оподаткуванню ПДВ за ставкою 7%, записується в ПН у графі 9 «Постачання на митній території України», оскільки ставка 7% не є основною; номенклатура лікарських засобів та виробів медичного призначення фіксується у відповідних рядках розділу I ПН, сума податку — в розділі III ПН у рядку «Податок на додану вартість» у графі 9 та переноситься до графи 12; в розділі IV ПН у графах 9 та 12 — загальна вартість лікарських засобів та виробів медичного призначення з ПДВ;
— решта полів податкової накладної заповнюється в загальному порядку.
У розділі I Реєстру виданих та отриманих податкових накладних операції за ставкою 7% відображають з урахуванням таких особливостей:
— порядковий номер ПН має містити спеціальну позначку «7», яка проставляється після порядкового номера через дріб;
— у графі 8 розділу I Реєстру зазначається загальна вартість поставлених лікарських засобів та виробів медичного призначення з ПДВ;
— у графі 9 розділу I Реєстру — сума ПДВ, обчислена у розмірі 7 відсотків від бази оподаткування;
— у графі 10 розділу I Реєстру — база оподаткування: вартість лікарських засобів та виробів медичного призначення без ПДВ;
— решта полів розділу I Реєстру заповнюється в загальному порядку.
Зверніть увагу: завдяки змінам, внесеним Законом від 10.04.2014 р. №1200-VII, на період з 1 квітня 2014 року до 1 червня 2014 року до платників ПДВ, які застосовують ставку 7%, штрафні санкції за відсутність у касовому чеку низки реквізитів (коду ставки ПДВ за одиницею товару; загальної суми ПДВ за кожною позицією (групою товарів); загальної суми коштів, що підлягає сплаті покупцем, з урахуванням ПДВ) застосовуватися не будуть.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор «Дебету-Кредиту»