Лист ДПСУ від 26.03.2013 р. №4670/6/15-33-15
Суб'єкти індустрії програмної продукції вже давно ведуть дискусії щодо застосування пільг, визначених ПКУ. Зокрема, їх цікавить постачання товарів/послуг програмної продукції, які звільняються від оподаткування ПДВ за нормами п. 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ1. Спектр програмної продукції великий, тому для того, щоб з'ясувати, які поставки підлягають звільненню, треба визначитися з поняттями «програмна продукція» та «послуги у сфері інформатизації». Адже саме від визначення складової з постачання тих чи інших товарів/послуг залежить наявність чи відсутність ПДВ.
Для цілей п. 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ (такі операції тимчасово, з 01.01.2013 р. до 01.01.2023 р., звільняються від оподаткування ПДВ) до програмної продукції відносяться:
1) результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми2 (їх компонентів);
2) результат у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів;
3) криптографічні засоби захисту інформації3.
1 Закон України від 05.07.2012 р. №5091-VI «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування суб'єктів індустрії програмної продукції».
2 Комп'ютерна програма — набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп'ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об'єктному кодах) (ст. 2 Закону України від 23.03.2000 р. №1587-III «Про розповсюдження примірників аудіовізуальних творів, фонограм, відеограм, комп'ютерних програм, баз даних»).
3 Засіб КЗI — програмний, апаратно-програмний та апаратний засіб, призначений для криптографічного захисту інформації (п. 1.4 Положення про порядок розроблення, виробництва та експлуатації засобів криптографічного захисту інформації, затвердженого наказом Адміністрації Державної служби спеціального зв'язку та захисту інформації України від 20.07.2007 р. №141).
Контролюючий орган у коментованому листі наголошує, що програмною продукцією є результат комп'ютерного програмування, і робить висновок, що постачання послуг з проектування, видання, програмування (на наш погляд, це може бути переробка, адаптація тощо), тестування, інсталяції, впровадження, обслуговування програмних та/або програмно-технічних засобів не може належати до визначення програмної продукції.
Таким чином, звільнення від оподаткування ПДВ не поширюється та постачання оподатковується на загальних підставах:
— послуг у сфері інформатизації (зауважте, наявність чи відсутність ПДВ залежать від місця постачання послуг, визначеного за пп. «в» п. 186.3 ПКУ);
— товарів (дисків, комп'ютерів) із записаним/встановленим на них розтиражованим програмним забезпеченням. Така операція не може розглядатися як постачання програмної продукції. Це перепродаж, розповсюдження екземплярів програмного забезпечення. Результат комп'ютерного програмування — це фактично об'єкт авторського права, розроблений конкретний продукт, що передається замовнику.
Отже, результат комп'ютерного програмування підпадає під пільгу щодо ПДВ, а розтиражоване програмне забезпечення, яке постачається у вигляді дисків чи є вже встановленим (записаним) на комп'ютері, не вважається результатом комп'ютерного програмування і тому підлягає оподаткуванню ПДВ за ставкою 20%.
Наприклад, ліцензоване програмне забезпечення для бухгалтера або послуги з обслуговування електронної звітності підлягають оподаткуванню ПДВ. Але якщо клієнт замовить «під себе» розроблення та написання індивідуальної софт-програми, що буде результатом комп'ютерного програмування у вигляді програмного забезпечення, таке постачання звільняється від оподаткування ПДВ. Продавцям як програмної продукції, так і послуг у сфері інформатизації слід особливу увагу звертати на такі відмінності та чітко зазначати у первинних документах суть господарської операції. Адже точне визначення у договорах предмета договору (постачання послуг з розробки програмного забезпечення чи постачання софту — це різні речі) впливає на об'єкт оподаткування.
Насамкінець нагадаємо, що податкові пільги з ПДВ не надаються, а визначаються виключно за операціями з постачання товарів (послуг) та застосовуються в обов'язковому порядку без можливості відмовитися від їх застосування. Звільнення від оподаткування ПДВ поширюється на операції з постачання програмної продукції незалежно від реєстрації платника ПДВ як суб'єкта, який застосовує особливості оподаткування податком на прибуток підприємств суб'єктів індустрії програмної продукції, передбачені п. 5 підрозділу 10 розділу XX ПКУ.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»