Податок на додану вартість
Податкова накладна
Товар вважається підданим достатній переробці, якщо відповідає критеріям, визначеним ст. 279 МКУ
Iмпортовано три позиції товарів з різними ставками мита, але внаслідок цього три позиції становлять один товар, і саме він буде відвантажуватися покупцеві вже на митній території України. Який код УКТ ЗЕД треба зазначати у ПН, виписаній покупцеві?
Те, що буде відвантажуватися покупцеві, якимось чином має перетворитися на один товар — одну продукцію. Щоправда, із запитання не зрозуміло, як це відбувається: чи підприємство самостійно щось доробляє, монтує або якимось чином переробляє ті три імпортовані позиції товару, чи залучає до цього інших контрагентів. Але як би там не було, відвантажує воно вже не те, що імпортувало. I ще: з того, що до імпортованих позицій застосовуються різні ставки мита, можна зробити висновок, що товари, які імпортують, не розглядаються як складові єдиного товару. Один товар — одне мито, а у запитанні не так.
Справді, відповідно до п. 201.1 ПКУ платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, в якій зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити, зокрема, як код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України). На підставі ст. 279 МКУ товари можна вважати такими, що мають українське походження, якщо вони повністю вироблені або піддані достатній обробці/переробці на митній території України. Що означає «піддані достатній обробці/переробці»? Вищезгадана стаття МКУ говорить про критерії достатньої переробки. Вони визначаються:
1) правилом, яке потребує внаслідок переробки товару зміни класифікаційного коду товару за УКТ ЗЕД на рівні будь-якого з перших чотирьох знаків;
2) правилом адвалерної частки, яке полягає у зміні вартості товару внаслідок його переробки, коли відсоткова частка вартості використаних матеріалів або доданої вартості досягає фіксованої частки у вартості кінцевого товару;
3) переліком виробничих і технологічних операцій, які можуть не спричинювати внаслідок переробки товару зміну його коду або вартості згідно з правилом адвалерної частки, але з дотриманням певних умов вважаються достатніми для визнання товару походженням із тієї країни, де такі операції мали місце. Такі критерії достатньої переробки, як правило адвалерної частки та виконання виробничих і технологічних операцій, встановлюються та застосовуються для конкретних товарів або конкретної країни (країн) у порядку, що визначається КМУ.
На сьогодні чинною є постанова КМУ від 20.12.2006 р. №1765 «Про порядок встановлення та застосування правила адвалерної частки та виконання виробничих і технологічних операцій». Тобто потрібно проаналізувати цей документ, щоб пересвідчитися, чи товар, який реалізують, там зазначений. Якщо товару немає, тобто стосовно конкретного товару критерії достатньої переробки не встановлено, тоді відповідно до все тієї ж ст. 279 МКУ застосовується правило, згідно з яким товар вважається підданим достатній переробці, якщо в результаті його переробки змінено класифікаційний код товару за УКТ ЗЕД на рівні будь-якого з перших чотирьох знаків.
Щоб з'ясувати, чи змінюється код товару за УКТ ЗЕД, рекомендуємо звернутися до Торгово-промислової палати України, експерти якої можуть надавати консультацію щодо присвоєння чи підтвердження того чи іншого коду (визначення країни походження товару). Фактично треба отримати сертифікат походження товару, який надалі буде реалізовуватися на митній території України і який складається з трьох імпортних складових.
Від себе додамо, що ст. 280 МКУ містить додаткові положення щодо визначення критерію достатньої переробки товару. Так, не визнаються такими, що відповідають критерію достатньої переробки, зокрема:
«... 2) операції щодо підготовки товарів до продажу та транспортування (роздрібнення партії, формування відправлень, сортування, перепакування);
3) прості складальні операції — операції, які здійснюються шляхом складання виробів за допомогою простого кріпильного матеріалу (гвинтів, гайок, болтів тощо) чи клепання або монтажу готових вузлів за допомогою зварювання (за винятком виготовлення складних виробів шляхом зварювання), а також інші операції (регулювання, контроль, заправка робочою рідиною тощо), необхідні у процесі складання і не пов'язані з переробкою (обробкою) товарів, незалежно від кількості та складності таких операцій;
4) змішування товарів (компонентів) без надання одержаній продукції характеристик, що істотно відрізняють її від вихідних складових;
5) комбінація двох чи більшої кількості зазначених вище операцій;...».
Щоб зрозуміти, чи товар, який реалізовують, все-таки вважається імпортованим чи виготовленим в Україні, треба знати точно, які маніпуляції підприємство проводить з імпортованими складовими. Якщо операції не є переліченими у ст. 280 МКУ, тоді товар, який реалізують на митній території України і який складається з імпортованих складових, вважатиметься таким, що виготовлений в Україні. Це, своєю чергою, означатиме, що у ПН, виписаній на реалізацію такого виготовленого товару, жоден із кодів УКТ ЗЕД зазначати не треба.
Якщо ж, наприклад, щодо імпортованих складових здійснено лише прості складальні операції (скріплення за допомогою гвинтів, шурупів тощо), то фактично новий товар не можна вважати таким, що виготовлений в Україні, він є імпортованим. Тобто Україна не вважається країною достатньої переробки товару. Це, своєю чергою, означатиме, що потрібно у ПН, виписаній покупцю, зазначати код УКТ ЗЕД. Це може бути один код із тих, за якими розмитнено ваші імпортні складові. Тільки ще нагадаємо, що відповідно до п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ з 01.01.2012 р. податкова накладна, виписана при здійсненні операцій з товарами, ввезеними на митну територію України, підлягає включенню до Єдиного реєстру податкових накладних незалежно від розміру ПДВ в одній податковій накладній.
Галина БЕДНАРЧУК, «Дебет-Кредит»
Типи причин 04 та 13, які зазначаються у податковій накладній, є ідентичними
У новому порядку заповнення податкових накладних зазначено нові типи причин 04 і 13. Яка між ними різниця, у яких випадках зазначається 04, а в яких — 13?
Справді, у Порядку №1379 з'явилися нові типи причин, що зазначаються у виняткових операціях платника ПДВ. Тип причини у ПН проставляється в окремих операціях, перелік яких містить п. 8 Порядку №1379 (у таких випадках податкова накладна залишається у продавця). Серед перелічених типів причин такі:
04 — Постачання у межах балансу для невиробничого використання;
13 — Використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності (операції платника ПДВ, за якими у минулому визнавався ПК з ПДВ).
I якщо пункт 8.3 Порядку №1379 уточнює, як виписується ПН у разі постачання товарів/послуг у межах балансу платника ПДВ для невиробничого використання (тип причини 04), то про те, як складати ПН при використанні виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності (тип причини 13), нема жодного слова.
У самій назві типу причини 04 уточнюється, що це операції з постачання у межах балансу для невиробничого використання. Наприклад, пункт 144.3 ПКУ дає таке визначення: «Термін «невиробничі основні засоби» означає необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку». Отже, невиробничим використанням можна вважати всі операції з постачання товарів/послуг (ОЗ також належать до постачання товарів) не у господарській діяльності платника (діяльність, що не пов'язана з діяльністю особи-платника)1. Тому робимо висновок, що типи причини 04 та 13 є ідентичними. Важливим є обов'язок нарахування ПЗ з ПДВ за такими операціями. На нашу думку, від зазначення у ПН типу причини 04 чи 13 вимога визнати податкові зобов'язання не зміниться.
Відповідно до п. 189.1 ПКУ, «у разі постачання товарів/послуг у межах балансу платника податку для невиробничого використання (тип причини 04. — Ред.), <...> використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності (тип причини 13. — Ред.), <...> база оподаткування визначається виходячи з їх балансової вартості на момент переведення (постачання), а для товарів/послуг — не нижче цін придбання». В обох випадках визначення бази обкладення ПДВ однакове.
1 Господарська діяльність — діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, яка діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп. 14.1.36 ПКУ).
Приклад Платник ПДВ, що займається оптовим продажем металопрокату, використав 9 рулонів сітки з оцинкованого дроту для облаштування власної території відпочинку працівників. Ціна придбання одного рулону — 108,00 грн з ПДВ. У звітному періоді використання сітки для невиробничих потреб платник зобов'язаний нарахувати ПЗ з ПДВ, базою є ціна придбання — 90,00 грн за 1 рулон. Відповідно сума ПЗ, що підлягає сплаті у періоді використання 9 рулонів, становить 162,00 грн (9 рулонів х 108,00 грн = 972,00 грн, у т. ч. ПДВ — 162,00 грн). Платник складає ПН, в оригіналі якої у верхній лівій частині робить позначку «х» та зазначає тип причини 04. Відповідно до п. 8.3 Порядку №1379, у рядках «Iндивідуальний податковий номер покупця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» проставляється нуль (з вирівнюванням по правій межі поля). Якщо платник платник на додану вартість зазначить у податковій накладній тип причини 13, на наш погляд, помилки не буде.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»
За загальним правилом для коригування ПДВ діє правило першої події
Відпущено товар і здійснено оплату за нього, відбувається повернення (частково) товару. Виписано податкову накладну з відвантаження товару. Яка причина зазначається у розрахунку коригування до податкової накладної при частковому поверненні товару? Наш покупець вимагає формулювання щодо повернення грошей, хоча першою подією було повернення товару, а потім ми повернули гроші. Як правильно?
За нормою п. 192.1 ПКУ, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника і покупця підлягають відповідному коригуванню, якщо здійснюється будь-яка зміна суми компенсації товарів/послуг, у разі якщо:
1) після постачання товарів/послуг здійснюється перегляд цін;
2) здійснюється повернення товарів особі, яка їх надала1;
1У тому числі, на нашу думку, у разі повернення товару від посередника замовнику за посередницькими договорами, оскільки буде оформлено накладну на повернення. Нагадаємо: за такими договорами передача товару посереднику належить до постачання, з відповідним оподаткуванням (п. 189.4 ПКУ).
3) повертається постачальником сума попередньої оплати товарів/послуг.
Це підстави, за якими виникає право для перерахунку ПДВ. За аналогією виникнення дати податкових зобов'язань продавця визначається і дата коригування (винятком є випадок, якщо покупець товару — неплатник ПДВ, див. абз. 2 п. 192.2 ПКУ). Тобто правило першої події діє і у випадку визначення дати виписки РК, якщо покупець є платником ПДВ.
За умовами запитання (якщо припустити, що сторони були і є платниками ПДВ) після постачання товарів відбувається повернення таких товарів особі, яка їх надала, а вже потім продавець повернув кошти.
За нормами п. 192.1 ПКУ здійснюється перерахунок — коригування ПЗ продавця та ПК покупця. А підставою для такого перерахунку є повернення товарів особі, яка їх надала. Отже, продавець на таку дату зобов'язаний виписати Розрахунок коригування (додаток 2 до податкової накладної), оригінал якого надається покупцю, копія залишається у продавця. Пам'ятайте: якщо Розрахунок коригування складається до податкової накладної, яка підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН)1, такий Розрахунок надається покупцю тільки після його реєстрації у ЄРПН (реєстрації в ЄРПН підлягають ПН, складені при здійсненні операцій з постачання імпортних та підакцизних товарів або коли сума ПДВ становить понад 10 тис. грн).
1 Реєстрація здійснюється не пізніше 20 календарних днів, наступних за датою виписування.
Розрахунки коригування підлягають відображенню у реєстрі виданих та отриманих податкових накладних (далі — Реєстр) та декларації з ПДВ (з обов'язковим поданням додатка Д1).
Номер Розрахунку коригування присвоюється відповідно до його номера у Реєстрі. Наприклад, порядковий номер запису в Реєстрі становить 35 — графа 1 розділу I, відповідно Розрахунок коригування матиме номер — 35. Пам'ятайте: реквізити заголовної частини Розрахунку коригування (шапка Розрахунку) вирівнюються по правій межі поля. У графі 2 «Причина коригування» продавець зазначає: повернення товару.
Приклад Платник ПДВ 27.01.2012 р. відвантажив товар на суму 1200,00 грн, у т. ч. ПДВ. ПН складено за першою подією — дата відвантаження товарів. Оплату отримано 30.01.2012 р. Покупець — платник ПДВ за домовленістю сторін 01.02.2012 р. повертає частину товару. На дату повернення товару продавець складає Розрахунок коригування. Кошти за отриманий товар повернено 10.02.2012 р. Відображення відповідних операцій в обліку постачальника показано у таблиці.
Таблиця
Бухгалтерський та податковий облік повернення товару від покупця
|
|
|
|
|
|
|
|||
|
|
|
|
|
|||||
|
|
27.01.2012 р. | Відвантажено товар покупцю |
|
|
|
|
|
|
| Нараховано ПЗ з ПДВ |
|
|
|
|
|
|||
| Списано собівартість товару |
|
|
|
|
|
|||
|
|
30.01.2012 р. | Отримано оплату за товар |
|
|
|
|
|
|
|
|
01.02.2012 р. | Частина товару повернена продавцю |
|
|
|
|
|
|
| Коригування ПЗ з ПДВ** (сторно) |
|
|
|
|
|
|||
| Коригування собівартості товару (сторно) |
|
|
|
|
|
|||
|
|
10.02.2012 р. | Повернено кошти покупцю |
|
|
|
|
|
|
| * Число умовне. ** У графі 4 Реєстру зазначається вид документа: РК. |
||||||||
До речі, доволі часто у платників виникає запитання: чи потрібно на суму неповернених коштів покупцю виписувати ПН? Ні: за умовами прикладу, на дату повернення товару (01.02.2012 р.) операція перерахунку з ПДВ завершена. Тому, наприклад, якщо на кінець місяця є кредитове сальдо за субрахунком 361, складати ПН не потрібно, об'єкта обкладення ПДВ немає.
Можливі випадки, коли постачання товарів, а згодом повернення, здійснюються в одному звітному періоді. Тоді на дату виникнення ПЗ виписується податкова накладна, на дату здійснення коригування — Розрахунок коригування.
Може статися і так, що Розрахунок постачальником виписано в одному звітному періоді, а покупець отримує документ вже у наступному. Постає запитання: в якому періоді коригувати суми ПДВ — за датою складання Розрахунку до податкової накладної чи за датою його отримання покупцем? ПКУ не містить вимоги, яка б зобов'язувала постачальника чекати повернення Розрахунку, але позиція податківців може бути протилежною.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»
Код ввезеного товару згідно з УКТ ЗЕД зазначається на всіх етапах реалізації товару
Фірма купує у постачальника продукцію для перепродажу. Товар, який ввозиться на територію України, у документах зазначається англійською мовою. Чи потрібно для правильного оформлення податкової накладної робити переклад назви товару? Чи має бути зазначений код УКТ ЗЕД цього товару?
До появи нового порядку заповнення податкової накладної питання складання ПН, наприклад, російською мовою було спірним. Адже ні в ПКУ, ні в Порядку №9691 прямої вимоги, що ПН має виписуватися виключно українською мовою, не було. Починаючи з 16.12.2011 р., відповідно до п. 2 Порядку №1379, податкова накладна заповнюється державною мовою.
Раніше, на думку податківців: «у разі неможливості перекладу з іноземної мови торгової марки або найменування товару на державну мову та з метою збереження ідентифікації такого товару, в податковій накладній в графі 3 «Постачання товарів/послуг» допускається зазначати назву торгової марки у вигляді абревіатури, номенклатуру товару без перекладу його на державну мову» (увага: у самій консультації в ЄБПЗ зазначається, що відповідь діє до 16.12.2011 р., на сьогодні позиція ДПС не відома). Достатньо логічними є аргументи податкової: у разі неможливості перекладу торгової марки, моделі, сорту тощо у графі 3 зазначати назву без перекладу. Сподіваємося, думка контролюючого органу не зміниться. Щодо назви товару, вважаємо, буде правильним разом із назвою торгової марки та моделлю товару іноземною мовою зазначати номенклатуру українською мовою. Наприклад, при постачанні автошин у графі 3 зазначати «Автошина Goodyear Ultra Grip Extreme». Решта реквізитів ПН мають бути заповнені відповідно до вимог Порядку №1379 — українською мовою.
З 06.08.2011 р. до обов'язкових реквізитів ПН (див. п. 201.1 ПКУ) додано новий — код товару згідно з УКТ ЗЕД. Платники ПДВ повинні на всіх етапах реалізації товару, у графі 4 «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» ПН проставляти код, зазначений у ВМД2. Цей реквізит вписується незалежно від того, чи є продавець безпосереднім імпортером. Як повідомляється у листі ДПСУ від 29.12.2011 р. №10768/7/15-3117 (див. «ДК» №7/2012), при заповненні ПН у графі 4 проставляється десятизначний код товару, який вноситься суцільним порядком, без будь-яких розділових знаків (пробілів, крапок тощо). У разі коли у ВМД стоїть інша кількість знаків коду УКТ ЗЕД, до ПН переноситься аналогічний код без дописування нулів чи інших знаків. Щоправда, у листі податківці наголошують, що цей реквізит вирівнюється по правому краю поля ПН, а такої вимоги не передбачено Порядком №1379 та ПКУ. Згідно з п. 2 Порядку №1379, така вимога стосується реквізитів заголовної частини податкової накладної, зокрема: дати виписування, порядкового номера, індивідуального податкового номера продавця та покупця, номерів телефонів, номерів свідоцтв про реєстрацію платника ПДВ, дати та номера цивільно-правового договору.
1 Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом ДПАУ від 21.12.2010 р. №969, з 16.12.2011 р. втратив чинність.
2 З 01.01.2012 р. незалежно від суми ПДВ, продавці таких товарів повинні здійснювати реєстрацію ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, див. «ДК» №6/2012.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»
При виписуванні ПН на аванс за імпортованими товарами у графі 4 потрібно зазначати код УКТ ЗЕД
Який код УКТ ЗЕД необхідно зазначати від покупця постачальнику у ПН, виписаній на авансову передоплату, якщо товар ще не розмитнили на митниці (ВМД ще немає)?
Відповідно до п. 187.1 ПКУ, датою виникнення ПЗ з ПДВ з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або зарахування коштів від покупця, замовника (оприбуткування готівки), або дата відвантаження товарів, надання послуг.
З 06.08.2011 р. код УКТ ЗЕД є обов'язковим реквізитом податкової накладної (п. 201.1 ПКУ), і його правильне заповнення безпосередньо визначає правомірність віднесення ПДВ за такою ПН до складу ПК.
За умовами запитання, першою подією є отримання авансу від покупця, проте на дату надходження коштів на поточний рахунок постачальника-імпортера і відповідно на дату виникнення ПЗ з ПДВ у нього ВМД на товар ще не оформлена, тобто товар, який має бути реалізований за отриманою передоплатою, ще фактично не придбаний. I точно дізнатися, за яким кодом УКТ ЗЕД буде розмитнено товар, неможливо.
Під час виписування ПН на імпортовані товари у графі 4 «код товару згідно з УКТ ЗЕД» має проставлятися код УКТ ЗЕД, зазначений у ВМД, якою буде оформлено такі товари під час їх ввезення в Україну. Коди УКТ ЗЕД присвоюються тому чи іншому товару митниками при розмитненні.
Оскільки ПН при реалізації імпортних товарів підлягає реєстрації у ЄРПН, то, на думку автора, слід виписати ПН з орієнтовними кодами УКТ ЗЕД, а коли буде ВМД — виписати до такої ПН РК із правильними кодами, де коригуватиметься номенклатура (графа 3) та код УКТ ЗЕД (графа 4). Тобто неправильні коди та відповідно номенклатура відображаються з «мінусом», а фактичні (правильні) коди та номенклатура — з «плюсом». Датою такого РК може бути дата ВМД, отриманої імпортером.
У такому випадку РК також необхідно реєструвати в ЄРПН. Зверніть увагу: правильний код товару (графа 4) потрібно зазначати у ПН на кожному етапі реалізації товару. Але зазначимо, що на законодавчому рівні за ст. 192 ПКУ підстав для коригування такого випадку не передбачено.
Юлія КЛОВСЬКА, «Дебет-Кредит»
Обмежень щодо кількості сторінок при виписуванні первинних документів, а також ПН, немає
Виписуємо ПН, виходить 4 сторінки. Як правильно оформити ПН на кількох сторінках? Тобто треба роздруковувати з двох боків аркуш чи на кожному аркуші одна сторінка? Печатка одна в кінці? Ці ж запитання стосуються і видаткової накладної.
Первинні документи оформлюються у порядку, передбаченому Законом про бухоблік та Положенням №88. Згідно зі ст. 9 Закону про бухоблік підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій, а отже, документи повинні містити весь перелік номенклатури. Відповідно до ст. 1 Закону про бухоблік первинний документ — документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Крім того, згідно з п. 2.15 Положення №88 первинні документи повинні відображати обов'язкові реквізити та відповідність господарської операції. Тобто у видатковій накладній арифметичні підсумки повинні відповідати сумі всіх наявних рядків з посиланням на договір або рахунок. Видаткова накладна (далі — ВН) — це документ, який супроводжує господарську операцію і на підставі якого обліковується рух ТМЦ.
Податкова накладна — документ, який платник податку на додану вартість зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу. ПН заповнюється уповноваженою особою платника, підписується та скріплюється печаткою.
Варто звернути увагу на таке:
1) якщо кількість найменувань відвантажених товарів перевищує кількість рядків, відведених для їх розміщення у бланку ПН, можна доповнити бланк ПН необхідною кількістю рядків (пп. «е» п. 201.1 ПКУ та п. 12.2 Порядку №1379). Оскільки до розділу I ПН вносяться дані в розрізі номенклатури поставки товарів/послуг, кількість рядків у цьому розділі не регламентовано, тобто платник податку залежно від виробничої необхідності може використовувати потрібну кількість рядків;
2) ПН скріплюється основною печаткою продавця або печаткою «для податкових накладних» (п. 16 Порядку №1379, лист ДПСУ від 29.12.2011 р. №10768/7/15-3117 (див. «ДК» №7/2012).
Пунктом 16 Порядку №1379 визначено, що всі складені примірники ПН підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати постачання товарів/послуг, та скріплюються печаткою такого платника податку. Якщо через значну кількість рядків розділу I ПН оформлена на кількох сторінках, то уповноважена особа підписує та скріплює печаткою останню сторінку такої ПН. Ставити печатку на кожній сторінці ПН не потрібно, адже поле «М. П.» в накладній тільки одне.
Марина КРИВЕНКО, «Дебет-Кредит»