Суттєво. Термін, визначений п. 198.6 ПКУ для формування податкового кредиту, переривається на період зупинення реєстрації в ЄРПН податкової накладної та відновлюється починаючи, зокрема, з дати прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН
! Платникам ПДВ
Державна податкова служба України за результатами розгляду звернення щодо застосування окремих норм податкового законодавства і, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ і підпунктом «в» підпункту 69.41.3 підпункту 69.41 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі — ПКУ), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, контрагентами Товариства складено ряд видаткових накладних та податкових накладних, реєстрація яких в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) була зупинена, та по яких граничний термін для включення сум ПДВ до податкового кредиту минув.
На час складання звернення рішення про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних не оскаржуються в апеляційному та/або судовому порядку.
Враховуючи вищезазначене Товариство просить надати роз’яснення щодо процедури списання податкового кредиту на витрати за не зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, а саме:
1) яка процедура віднесення на витрати сум ПДВ, по яких постачальник не зареєстрував в ЄРПН податкові накладні з різних причин та щодо яких покупець втратив право на податковий кредит?
Щодо оподаткування податком на додану вартість
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).
Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 розділу V ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань платник податку зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін. Зазначеним пунктом також встановлено перелік обов’язкових реквізитів, які повинні бути зазначені у податковій накладній.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 розділу V ПКУ реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 198.3 статті 198 розділу V ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 розділу V ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 розділу V ПКУ, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, − дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V ПКУ.
Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі, якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН згідно з пунктом 201.16 статті 201 розділу V ПКУ перебіг строків, зазначених у пункті 198.6 статті 198 розділу V ПКУ, переривається на період зупинення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН.
Пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 зі змінами і доповненнями (далі — Порядок №1246), передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Платник податку через електронний кабінет платника податку шляхом перегляду в режимі реального часу має доступ до даних ЄРПН щодо складених ним чи його контрагентами податкових накладних та/або розрахунків коригування (пункт 25 Порядку №1246).
Враховуючи лист Міністерства фінансів України, реєстрація податкової накладної вважається зупиненою з дати оформлення квитанції про зупинення реєстрації до, зокрема, дати прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Пунктом 50.1 статті 50 глави 2 розділу ІІ ПКУ визначено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 глави 9 розділу ІІ ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених статтею 50 глави 2 розділу ІІ ПКУ), він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Отже, термін, визначений пунктом 198.6 статті 198 розділу V ПКУ для формування податкового кредиту, переривається на період зупинення реєстрації
в ЄРПН податкової накладної та відновлюється починаючи, зокрема, з дати прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Щодо оподаткування податком на прибуток підприємств
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПКУ.
Положеннями ПКУ не передбачено різниць для коригування фінансового результату до оподаткування, що виникають за операціями по списанню сум податку на додану вартість за податковими накладними, які не зареєстровані постачальником у визначений ПКУ строк, у тому числі з причини блокування їх реєстрації .
Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно, об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.
Водночас повідомляємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (частина друга ст. 6 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 №375, встановлено, що Міністерство фінансів України є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері, зокрема, бухгалтерського обліку та аудиту, а також забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства.
Таким чином, питання порядку відображення у бухгалтерському обліку операцій зі списання сплачених постачальнику сум податку на додану вартість за податковими накладними, які не зареєстровані у визначений ПКУ строк, а також питання щодо віднесення таких сум до складу витрат, належить до компетенції Міністерства фінансів України.
При цьому, слід зазначити, що статтею 36 розділу І ПКУ встановлено, що платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).