Резиденти Дія Сіті: три практичні ситуації і правила їх оподаткування від ДПСУ
Розгляньмо три ситуації стосовно сплати податку на прибуток, щодо яких виникли запитання у резидентів Дія Сіті. Проаналізуймо відповіді на них, які навела ДПСУ в листі (Лист ДПСУ від 24.02.2026 №197/2/99-00-21-01-01-02 див у «ДК» №10/2026).
Ситуація перша: внесок до додаткового капіталу юрособи, яка не є резидентом Дія Сіті
Резидент Дія Сіті — платник податку на прибуток на особливих умовах (ПнВК) здійснює внесок (грошима або майном) до додаткового капіталу юрособи, яка не є резидентом Дія Сіті та не застосовує ПнВК. Підпункт. 135.2.1.14 ПКУ прямо згадує внески до статутного капіталу. Чи оподатковується цей внесок податком на прибуток?
Відповідь ДПСУ
У разі здійснення внеску у вигляді грошей або майна резидентом Дія Сіті — платником податку на особливих умовах до додаткового капіталу товариства, яке не є резидентом Дія Сіті, сума такого внеску включається до бази оподаткування резидента Дія Сіті — платника податку на особливих умовах, за умови що не було висування вимог щодо компенсації вартості внесеного майна та/або грошовий внесок не був повернутий протягом 12 календарних місяців.
Додатковий капітал формується окремо від статутного та створюється за рахунок внесків учасників без зміни розміру статутного капіталу і номінальної вартості часток (ч. 4 ст. 12 Закону №2275-VIII).
Отже, незалежно від назви капіталу, відбувається передача активів на користь юрособи.
Відповідно до пп. 14.1.282-1 ПКУ резидент Дія Сіті — платник ПнВК визначає базу оподаткування за правилами п. 135.2 ПКУ. Пункт 135.2 ПКУ встановлює, що об’єктом є не лише прямо названі операції, а й усі операції, визначені пп. 135.2.1 ПКУ.
Водночас до бази оподаткування резидента Дія Сіті — платника ПнВК включається:
— вартість майна або коштів, наданих особі, яка не є платником ПнВК, без вимоги компенсації (пп. 135.2.1.6 ПКУ);
— фінансова допомога, надана особі, яка не є платником ПнВК, зокрема у разі її неповернення протягом 12 місяців або якщо отримувач є пов’язаною особою (пп. 135.2.1.7 ПКУ). Грошовий внесок за економічною суттю може бути прирівняний до такої допомоги.
Податкове законодавство застосовується з урахуванням пріоритету економічної суті операції над її формою (ст. 4 ПКУ). Тому відсутність прямої згадки про додатковий капітал у нормі щодо визначення бази оподаткування резидента Дія Сіті не унеможливлює застосування загальних правил визначення цієї бази оподаткування (п. 135.2 ПКУ).
Коментар редакції
Зміни, внесені Законом від 31.07.2025 №4564-IX «Про внесення змін до ст. 12 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю», безумовно, розширили корпоративні інструменти для бізнесу. Додатковий капітал отримав чітке нормативне підґрунтя: тепер це не «сіра зона» корпоративного права, а легітимний механізм фінансування товариства без зміни статутного капіталу та номіналу часток.
Проте для резидента Дія Сіті на режимі ПнВК ключовим є не юридична форма, а економічна сутність операції. Саме на цьому системно наполягає податкова служба.
З погляду Закону №4564 внесок до додаткового капіталу — це допустимий спосіб фінансування без зміни структури власності. Але для ПКУ важливо інше: чи відбувається «виведення» ресурсу з бізнесу резидента Дія Сіті на користь особи, яка не є резидентом Дія Сіті.
Якщо внесок:
— не передбачає компенсації;
— не трансформується у фінансову інвестицію (збільшення статутного капіталу);
— не підлягає поверненню,
то контролюючий орган трактує його як безоплатне надання активів або безповоротну фінансову допомогу, якщо внесок робиться грошима (пп. 135.2.1.6, 135.2.1.7 ПКУ). А це — база ПнВК.
Увага: таке трактування додаткового капіталу деякі фахівці ДПС застосовують не тільки до резидентів Дія Сіті, а й до інших платників. Зокрема, змушуючи їх збільшувати фінрезультат до оподаткування в разі внесення внесків до додаткового капіталу.
На щастя, в ПКУ немає прямої норми, яка б цього вимагала.
Докладніше про цю проблему ми писали тут:
Доки поняття додаткового капіталу не буде прямо врегульовано в ПКУ та не буде визначено особливості його податкового режиму, доти такі операції залишатимуться у зоні підвищеного податкового ризику і трактуватимуться контролюючими органами через призму безоплатного фінансування.
З практичної точки зору засновникові потрібно чітко визначити правовий режим коштів:
— якщо внесок згодом збільшує статутний капітал, — маємо фінансову інвестицію (Д-т 14 К-т 31), і ризик ПнВК мінімальний;
— якщо внесок підлягає поверненню, зокрема у разі виході зі складу учасників ТОВ, — це може розглядатися як дебіторська заборгованість (183 або 377), але з ризиком застосування «12-місячного» правила;
— якщо внесок безповоротний (у засновницьких документах не прописано обов’язку повернути його), — податківці вважатимуть такий внесок для резидентів Дія Сіті наданою безповоротною фіндопомогою або іншими активами, переданими безоплатно, і, відповідно, об’єктом оподаткування ПнВК.
Ситуація друга: передача коштів або майна військовій частині
Резидент Дія Сіті — платник податку на прибуток на особливих умовах (ПнВК) здійснює добровільне безоплатне перерахування коштів або передачу майна військовій частині для потреб оборони держави. Чи обов’язково, щоб така військова частина мала статус неприбуткової організації для застосування п. 63-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ? Та що зазначати у графі 3 таблиці 7 додатка Дія, якщо коду неприбутковості немає?
Відповідь ДПС
Наявність статусу неприбуткової організації у військової частини не є обов’язковою умовою для застосування п. 63-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ.
Операції з добровільного перерахування коштів або передачі майна визначеним у цій нормі отримувачам (військовим формуванням, частинам, підрозділам тощо) до бази оподаткування ПнВК не включаються.
У таблиці 7 додатка Дія відображають загальну суму допомоги (рядок 7.1). Якщо коду ознаки неприбутковості немає, платник може подати доповнення до декларації відповідно до п. 46.4 ПКУ з поясненням причин відсутності такої інформації.
Аргументація податківців
Пункт 63-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ прямо визначає перелік отримувачів (ЗСУ, НГУ, СБУ, військові частини тощо), операції на користь яких не є об’єктом оподаткування для резидента Дія Сіті — платника ПнВК.
Норма не містить вимоги щодо наявності статусу неприбутковості.
На відміну від пп. 135.2.1.8 ПКУ (щодо допомоги неприбутковим організаціям з лімітом 0,5%), п. 63-1 встановлює спеціальне звільнення під час воєнного стану без прив’язки до реєстру неприбуткових.
Таблицю 7 додатка Дія заповнюють для відображення пільги. Сума з рядка 7.1 враховується також у додатку ПП (код пільги 11020407).
У разі відсутності окремих реквізитів (зокрема коду неприбутковості) платник має право подати доповнення у довільній формі з поясненням (п. 46.4 ПКУ).
Коментар редакції
Зміни, передбачені п. 63-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, фактично створили окремий податковий режим для оборонної допомоги в період воєнного стану. Для резидентів Дія Сіті на ПнВК це важливий виняток із загальної логіки «оподатковується все, що виводить ресурс із бізнесу».
Ключове тут — спеціальний характер норми.
Загальне правило ПнВК (пп. 135.2.1.6, 135.2.1.7 ПКУ) каже: якщо активи без компенсації передані особі, яка не є платником ПнВК, — виникає база оподаткування. Саме через цю норму більшість безоплатних передач автоматично потрапляють у зону ризику.
Але п. 63-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ прямо встановлює, що добровільне перерахування коштів або передача майна визначеним військовим формуванням, частинам, підрозділам тощо не є об’єктом оподаткування для резидента Дія Сіті — платника ПнВК.
І принципово важливо те, що норма не містить вимоги щодо статусу неприбутковості отримувача.
Тобто, на відміну від пп. 135.2.1.8 ПКУ (де діє ліміт 0,5% й обов’язковий статус неприбуткової організації за п. 133.4 ПКУ), у випадку п. 63-1 законодавець свідомо відійшов від цієї конструкції. Має значення не «код неприбутковості», а статус отримувача як суб’єкта, прямо зазначеного у нормі.
Фактично законодавець змінив фокус:
— у загальному режимі ПнВК важливо, кому передано ресурс;
— у спеціальному воєнному режимі — важливо, з якою метою та кому саме із визначеного переліку він переданий.
Саме тому відсутність коду ознаки неприбутковості у військової частини не нівелює права на застосування пільги.
Щодо заповнення таблиці 7 додатка Дія, то тут проблема в тому, що поточна форма декларації з податку на прибуток не враховує всіх норм чинного ПКУ.
Форма передбачає графу для коду неприбутковості, але ПКУ не ставить його наявність як умову пільги.
У таких випадках доцільно скористатися механізмом п. 46.4 ПКУ та подати разом із декларацією доповнення з поясненням причин відсутності відповідного коду.
Практичний акцент:
1. Забезпечити належні первинні документи, що підтверджують цільове спрямування — «для потреб забезпечення оборони держави».
2. Перевірити, щоб як отримувач допомоги у первинних документах була зазначена саме військова частина.
3. Коректно відобразити суму у рядку 7.1 таблиці 7 та у додатку ПП (код пільги 11020407).
Ситуація третя: штрафи за договором і штрафи за наслідками податкової перевірки
Підприємство є резидентом Дія Сіті — платником податку на прибуток на особливих умовах (ПнВК). Чи підлягають оподаткуванню ПнВК:
— штрафні санкції (пеня, штрафи), сплачені за цивільно-правовим договором резидентові України;
— штрафи, сплачені нерезидентові;
— штрафи, сплачені контролюючим органам відповідно до податкового законодавства?
Відповідь ДПС
Якщо штрафи або пеня сплачуються нерезидентові (крім його постійного представництва в Україні), і такий нерезидент:
— є пов’язаною особою;
— або зареєстрований у державі (на території), включеній до переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 №1045 відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ;
— або має організаційно-правову форму, включену до переліку, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 №480 відповідно до 39.2.1.2-1 ПКУ, —
сума таких штрафних санкцій включається до бази оподаткування ПнВК.
Якщо ж штрафи сплачуються резидентові України за цивільно-правовим договором, вони включаються до бази ПнВК лише тоді, коли такий резидент не є платником ПнВК і водночас є пов’язаною особою або особою, прибуток якої звільнений від оподаткування. В інших випадках об’єкт оподаткування не виникає.
Аргументація податківців
Відповідно до пп. 134.1.8 ПКУ об’єктом ПнВК є операції, визначені п. 135.2 та п. 141.9-1 ПКУ.
Об’єктом є переказ коштів у зв’язку з погашенням зобов’язань за штрафами, пенею, неустойкою, якщо такі кошти сплачуються особі, яка:
— не є платником ПнВК
— та відповідає критеріям, визначеним пп. 135.2.1.17 ПКУ (пов’язана особа або особа з податковою пільгою) (пп. 141.9-1.2.14 ПКУ)
Якщо штраф сплачено резидентові України — платникові податку на прибуток на загальних підставах і він не є пов’язаною особою, така операція не підпадає під пп. 135.2.1.17 ПКУ — отже, база ПнВК не виникає.
Для нерезидентів застосовується пп. 135.2.1.9 ПКУ: до бази включаються штрафи, сплачені пов’язаним нерезидентам або нерезидентам із «ризикових» юрисдикцій / форм.
Штрафи, сплачені контролюючим органам, не є цивільно-правовими санкціями у розумінні пп. 141.9-1.2.14 ПКУ та не підпадають під перелік оподатковуваних операцій.
Коментар редакції
Норми щодо оподаткування штрафних санкцій у режимі ПнВК демонструють типову для цього режиму логіку: оподатковується не витрата як така, а «виведення ресурсу» за межі периметра бізнесу на користь визначених категорій осіб.
Ключове тут — статус отримувача коштів.
Загальна конструкція ПнВК (п. 135.2 та п. 141.91 ПКУ) побудована так, що об’єкт виникає лише у випадках, прямо визначених ПКУ. Сам собою факт сплати штрафу базу оподаткування не формує.
Водночас пп. 141.9-1.2.14 ПКУ встановлює, що об’єктом може бути сплата визнаних штрафів, пені, неустойки або відшкодування збитків особі, яка не є платником ПнВК, — але з урахуванням критеріїв пп. 135.2.1.17 ПКУ.
Саме тут і виникає податковий ризик.
Якщо штраф сплачується:
— пов’язаній особі;
— або особі — платникові податку на прибуток, прибуток якої звільнений від оподаткування;
— або нерезидентові з «ризиковими» ознаками (переліки КМУ №1045 та №480), —
така операція може формувати базу ПнВК.
Натомість якщо штраф сплачується:
— звичайному резидентові України — платникові податку на прибуток на загальних підставах;
— який не є пов’язаною особою; —
об’єкт оподаткування не виникає.
Штрафи, сплачені до бюджету, зокрема за наслідками податкових перевірок:
— не є цивільно-правовими санкціями у розумінні пп. 141.91.2.14 ПКУ;
— не підпадають під перелік операцій, визначених п. 135.2 і п. 141.9-1 ПКУ. Тому такі платежі базу ПнВК не формують.
Фактично законодавець зберіг загальний підхід ПнВК:
— не кожна витрата є об’єктом;
— об’єкт виникає лише тоді, коли ресурс спрямований на користь суб’єкта з визначеними податковими ознаками ризику.
Практичний акцент:
1. Перевірити статус отримувача штрафу (пов’язаність, податковий режим, юрисдикцію).
2. Проаналізувати, чи підпадає операція під конкретний підпункт п. 135.2 або п. 141.9-1 ПКУ.
3. За наявності об’єкта оподаткування — відобразити суму штрафу у додатку Дія