До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 22.10.2021 р. №3995/IПК/99-00-21-02-02-06
Благодійний збір коштів підприємством
Підприємство планує організувати публічний збір коштів на лікування фізособи. Договір на отримання благодійних коштів підприємство укладатиме з фізособою (працівником) першого ступеня споріднення фізособи, на користь якої здійснюється збір допомоги. Які особливості надання, оподаткування такої допомоги?
Правові підстави
Мета і сфери благодійництва наведені в ст. 3 Закону про благодійництво.
Мета благодійної діяльності — надання допомоги бенефіціарам (набувачам благодійної допомоги) у сферах благодійної діяльності. Однією зі сфер благодійної діяльності є охорона здоров'я (п. 3 ч. 2 ст. 3 Закону про благодійництво).
Благодійниками можуть бути юридичні особи приватного права, які добровільно здійснюють благодійну діяльність (п. 5 ч. 1 ст. 1 Закону про благодійництво). Одним із видів благодійної діяльності є публічний збір благодійних пожертв (п. 6 ч. 1 ст. 5 Закону про благодійництво).
Публічним збором благодійних пожертв визнається добровільний збір цільової допомоги у формі коштів або майна серед невизначеного кола осіб для досягнення цілей, визначених Законом про благодійництво (див. ч. 1 ст. 7 цього Закону).
Таким чином, підприємство може збирати публічні пожертви на користь фізособи, яка потребує лікування.
Як саме можна збирати, зазначено в ст. 7 Закону про благодійництво.
Зокрема, відповідно до ч. 4 ст. 7 Закону про благодійництво особи, які здійснюють публічний збір благодійних пожертв від імені або на користь інших бенефіціарів (крім благодійних організацій), діють на підставі контракту (договору) про благодійну діяльність із таким бенефіціаром або одним із його законних представників. Контракт (договір) має визначати, зокрема, мету, місце і строк збору коштів або іншого майна, порядок їх цільового використання, обліку та звітності, а також відповідальність особи, яка здійснює публічний збір благодійних пожертв, перед бенефіціаром і благодійниками у разі порушення контракту (договору) або порядку використання таких пожертв.
Таким чином, перш ніж збирати благодійну допомогу, підприємство мусить укласти контракт із самою фізособою, яка потребує лікування, або з її законним представником.
Законними представниками своїх малолітніх та неповнолітніх дітей є батьки (усиновлювачі) (ч. 1 ст. 242 ЦКУ).
Малолітньою вважається дитина до досягнення нею чотирнадцяти років, а неповнолітньою — віком від чотирнадцяти до вісімнадцяти років (ст. 6 Сімейного кодексу).
Законним представником малолітньої особи та фізособи, визнаної недієздатною, є опікун (ч. 2 ст. 242 ЦКУ).
Законним представником у випадках, установлених законом, може бути інша особа (ч. 3 ст. 242 ЦКУ). Відповідно до ч. 1 ст. 59 ЦКУ над неповнолітніми особами, які є сиротами або позбавлені батьківського піклування, та фізособами, цивільна дієздатність яких обмежена, встановлюється піклування.
З наведеного випливає, що законне (необхідне, обов'язкове) представництво виникає на підставі закону, адміністративного чи судового акта за наявності таких юридичних фактів: спорідненість, усиновлення, встановлення опіки чи піклування тощо. Воно здійснюється батьками, опікунами, піклувальниками. На його виникнення згоди цих осіб не потрібно.
Особливістю законного представництва є те, що представникові не потрібно згоди особи, яку він представляє, на вчинення тих чи інших процесуальних дій.
У питанні, що розглядається, зазначено, що договір планується укладати з особою першого ступеня споріднення. Але чи є вона законним представником?
З наведеного вище випливає, що така особа буде законним представником, якщо вона є батьком (матір'ю) чи усиновлювачем своєї малолітньої (неповнолітньої) дитини, яка потребує лікування, чи є опікуном або піклувальником стосовно недієздатної фізособи, яка потребує лікування, чи фізособи, цивільна дієздатність якої обмежена.
У решті випадків, коли хвора людина є повністю дієздатною, першого ступеня споріднення для представництва інтересів недостатньо. Тим більше що йдеться про повідомлення іншим особам — підприємству і тим, кого закликатимуть до пожертв, — персональної та захищеної законом інформації про стан здоров'я особи, яка потребує допомоги. У такому разі потрібен договір між представником та людиною, для якої збиратимуться кошти. А довіреність, яка дозволятиме від її імені укладати договір із підприємством, складають уже на підставі такого договору. Зрозуміло, що така схема є складною і майже не застосовується на практиці. Договір про благодійну діяльність набагато простіше і безпечніше для підприємства укласти безпосередньо із людиною, яка є дієздатною та потребує благодійної допомоги.
Оподаткування ПДФО, ВЗ
ПКУ містить дві норми, згідно з якими надані фізособі на лікування кошти не оподатковуються ПДФО і, відповідно, ВЗ. Перша передбачена пп. 165.1.19 ПКУ, друга — абз. 1 пп. «а» пп. 170.7.4 ПКУ.
Пільга за пп. 165.1.19 ПКУ
Згідно з цією пільгою не включаються до оподатковуваного доходу платника податку кошти або вартість майна (послуг), що надаються роботодавцем як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податку або члена сім'ї фізособи першого ступеня споріднення, дитини, яка перебуває під опікою або піклуванням платника податку, за умови документального підтвердження витрат, пов'язаних із наданням зазначеної допомоги (у разі надання коштів), у тому числі, але не виключно для придбання ліків, донорських компонентів, протезно-ортопедичних виробів, виробів медичного призначення для індивідуального користування осіб з інвалідністю, коштом благодійної організації або його роботодавця.
Відповідно до пп. 14.1.263 ПКУ членами сім'ї фізичної особи першого ступеня споріднення вважаються її батьки, чоловік або дружина, діти такої фізичної особи, у тому числі усиновлені.
Тобто скористатися цією пільгою може працівник, який отримує від свого роботодавця кошти на лікування як себе, так і своєї дружини (чоловіка), своїх дітей, у тому числі усиновлених, і своїх батьків.
Для отримання цієї пільги потрібно мати документальне підтвердження цільового використання коштів. Чіткого порядку документування для цієї пільги не передбачено. Але є рекомендації стосовно документування, наведені в консультаціях податкової (див., приміром, УПК №235 («ДК» №19/2014, коментар «ДК»), IПК №2195/6/99-00-04-07-03-15/IПК, IПК №1445/6/99-00-04-07-03-15/IПК).
Як підтвердити цільове використання коштів
Норми пп. 165.1.19 п. 165.1 ст. 165 Кодексу можуть бути застосовані благодійною організацією за наявності відповідних підтвердних документів, що підтверджують цільовий характер надання грошових коштів на оплату лікування або медичного обслуговування (в разі здійснення попередньої оплати таких послуг) або факт надання послуг з лікування або медичного обслуговування платника податку (якщо оплата здійснюється після надання таких послуг).
Такими підтвердними документами можуть бути документи, що підтверджують потребу фізичної особи — платника податку в лікуванні та медичному обслуговуванні (зокрема, наявність та характеристики хвороби, травми, отруєння, патологічного стану платника податку), документи про надання таких послуг, що ідентифікують постачальника послуг та платника податку, якому надаються такі послуги, обсяги та вартість таких послуг: договори, платіжні та розрахункові документи, акти надання послуг, інші відповідні документи залежно від необхідного лікування або медичного обслуговування, хвороби та її стану.
По суті, такі документи (їхні копії), на наш погляд, можуть бути додатками до договору про благодійну діяльність. Або надаватися окремо під час фактичного отримання допомоги бенефіціаром.
Але ж вони встановлюють і певну специфіку. Звісно, що надавати допомогу можна і для компенсації вже понесених витрат. I це простіше — адже цільове використання коштів доведено вже при їх наданні працівнику. Але коли йдеться про публічний збір коштів на лікування, як правило, мається на увазі майбутнє лікування, на яке документів про понесені витрати ще немає. ПКУ не вимагає, щоб усі документи про цільове використання отриманих коштів працівник надав одразу. Проте не й каже, скільки треба чекати. Чи достатньо буде при виплаті коштів діагнозу та попереднього договору (неоплаченого рахунку), щоб скористатися цією пільгою? Тут упевненості немає.
I ще одне: позаяк допомога виплачуватиметься працівникові, а фактичним отримувачем (бенефіціаром) допомоги буде його родич, то постає запитання: для кого працює ця пільга — для працівника чи для родича? I кого відображати як отримувача доходу в 4ДФ?
На нашу думку, позаяк ця допомога підтверджується документами про понесені витрати, то й пільга має надаватися тому, хто ці витрати поніс згідно з розрахунковими та іншими первинними документами.
Тому виплату допомоги, яка не оподатковується за пп. 165.1.19 ПКУ, підприємство відображає у додатку 4ДФ до об'єднаної звітності з ознакою доходу «143». I якщо йдеться про батьків або інших осіб, які оплатили лікування своїм родичам першого ступеня споріднення, то 4ДФ з цією ознакою доходу подають саме такі платники (а не ті, хто отримав лікування).
Пільга за абз. 1 пп. «а» пп. 170.7.4 ПКУ
Ось ця пільга надається саме до понесених витрат, і це буде очевидно з опису порядку її надання!
Коли пільга за абз. 1 пп. «а» пп. 170.7.4 ПКУ не застосовується
Зазначена пільга не застосовується у разі відшкодування витрат на:
— косметичне лікування або косметичну хірургію (включаючи косметичне протезування, не пов'язане з медичними показаннями);
— водолікування та геліотерапію, не пов'язані з хронічними захворюваннями;
— лікування та протезування зубів з використанням дорогоцінних металів, гальванопластики та порцеляни;
— аборти (крім абортів, які проводяться за медичними показаннями, або якщо вагітність стала наслідком зґвалтування);
— операції з переміни статі;
— лікування венеричних захворювань (крім СНIДу та венеричних захворювань, причиною яких стало нестатеве зараження або зґвалтування);
— лікування тютюнової чи алкогольної залежності;
— придбання ліків, медичних засобів та пристосувань, які не включені до переліку життєво необхідних, затвердженого КМУ (на сьогодні є чинним Перелік №333. — Авт.).
Згідно з цією пільгою звільняється від оподаткування цільова благодійна допомога на лікування. Причому неоподатковувана сума не обмежена розміром.
Щоб надана допомога звільнялася від оподаткування, мають виконуватися такі умови:
— допомога має надаватися не фізособі на руки, а закладу охорони здоров'я;
— допомога має надаватися для лікування платника податку або члена його сім'ї першого ступеня споріднення, особи з інвалідністю, дитини з інвалідністю або дитини, в якої хоча б один із батьків є особою з інвалідністю, дитини-сироти, напівсироти, дитини з багатодітної чи малозабезпеченої родини, дитини, батьки якої позбавлені батьківських прав;
— допомога має надаватися для компенсації вартості платних послуг з лікування, у тому числі для придбання ліків (донорських компонентів, протезно-ортопедичних виробів, виробів медичного призначення для індивідуального користування осіб з інвалідністю).
Та хай там як, а ця допомога- цільова. Тому наведений вище перелік документів, які підтверджують напрям понесених витрат, залишається актуальним. На цьому наполягають податківці, зокрема, в IПК від 22.10.2021 р. №3995/IПК/99-00-21-02-02-06 (див. «ДК» №49/2021).
Але ці документи надаватиме роботодавцю вже не працівник, а банк (виписка) та медичний заклад (договір про лікування, де роботодавець зазначений платником, акт наданих послуг з лікування або інший документ, який підтверджує, що заклад охорони здоров'я свою частину договору виконав, тощо).
У додатку 4ДФ до об'єднаної звітності допомога відображається з ознакою доходу «169». I ось тут як отримувач доходу відображатиметься та особа, яка отримала послуги з лікування.
А як оподатковувати допомогу на лікування, яка не вписується в наведені вище умови?
Таку допомогу доведеться оподатковувати ПДФО (18%) і ВЗ (1,5%) як додаткове благо, згідно з п. «е» пп. 164.2.17 ПКУ. У додатку 4ДФ до об'єднаної звітності додаткове благо відображають з ознакою доходу «126».
ЄСВ
Якщо зібрані кошти перераховуватимуть закладу охорони здоров'я і працівник їх ані готівкою, ані безготівково не отримає, то йтиметься про виплату на користь фізособи, яка не є працівником підприємства. Отже, ЄСВ на таку виплату не нараховується.
Якщо ж кошти надаватимуть працівникові як компенсацію понесених ним витрат на лікування родича, то слід зважити, що ЄСВ не нараховується на:
— грошові виплати матеріальної допомоги разового характеру, що надається окремим працівникам на оплату лікування (п. 14 р. I Переліку №1170);
— натуральні або грошові виплати на відшкодування витрат на оплату послуг з лікування працівників, які були надані установами охорони здоров'я (п. 13 р. II Переліку №1170).
I тут є проблема. Незважаючи на те що кошти на лікування отримує працівник, фактично це компенсація вартості лікування члена його сім'ї. Тому формально вимоги п. 14 р. I Переліку №1170 не виконуються і можна зробити висновок, начебто на такі кошти потрібно нараховувати ЄСВ.
Тож підприємству для уникнення непорозумінь з податковою може бути доречно отримати індивідуальну податкову консультацію.
Бухгалтерський облік
Зібрані кошти не є доходом підприємства: вони належать фізособі, на користь якої збираються.
Тому, на нашу думку, в бухобліку підприємства зібрані кошти проходять транзитом:
— Д-т 301, 311 К-т 685 — зібрані кошти;
— Д-т 685 К-т 641, 642 — утримання податків, якщо допомога не вписується в умови пільг;
— Д-т 685 К-т 301, 311 — передані кошти працівнику або закладу охорони здоров'я;
— Д-т 641, 642 К-т 301, 311 — перерахування податків, якщо допомога не вписується в умови пільг.
Податок на прибуток
Якщо застосовувати наш підхід щодо бухгалтерського обліку коштів цільової благодійної допомоги на лікування фізособи, то вони пройдуть транзитом і не вплинуть на формування фінансового результату до оподаткування. Тож не вплинуть і на оподаткування підприємства податком на прибуток.
Але насправді чітких правил обліку такого збору коштів на благодійність для юридичної особи, яка не є благодійною організацією, немає. Тому, як і податківці в згаданій вище IПК №3995/IПК/99-00-21-02-02-06, ми радимо звернутися із запитанням щодо такого бухгалтерського обліку із письмовим запитом до Мінфіну.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- СКУ — Сімейний кодекс України від 10.01.2002 р. №2947-III.
- Закон про благодійництво — Закон України від 05.07.2012 р. №5073-VI «Про благодійну діяльність та благодійні організації».
- Перелік №333 — Національний перелік основних лікарських засобів, затверджений постановою КМУ від 25.03.2009 р. №333.
- Перелік №1170 — Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170.
- УПК №235 — Узагальнююча податкова консультація щодо окремих питань оподаткування податком на доходи фізичних осіб сум допомоги на лікування та медичне обслуговування платника податку за кордоном за рахунок благодійної організації, затверджена наказом Міндоходів від 10.04.2014 р. №235.
Олександр ЗОЛОТУХІН, «Дебет-Кредит»