До індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 31.12.2020 р. №5282/IПК/99-00-21-03-02-06
Витрати і ПК за авансовим звітом
Розгляньмо документальне підтвердження витрат, здійснених фізособою за рахунок коштів, наданих йому під звіт, та відображення таких витрат у бухгалтерському та податковому обліку.
Відносини з підзвітною особою
У більшості випадків кошти під звіт видаються працівникам підприємства. Але придбавати товари (послуги) за рахунок готівкових чи безготівкових коштів в інтересах юрособи має право не тільки фізособа — найманий працівник, а й фізособа, яка не перебуває у трудових відносинах, наприклад засновник. У цьому разі маємо ознаки цивільно-правових відносин.
Щодо непрацівників таке право надається ст. 1158 — 1160 ЦКУ. Особа має право вчинити дії в майнових інтересах іншої особи без її доручення, але при цьому зобов'язана за першої нагоди повідомити її про свої дії. Якщо ці дії будуть схвалені іншою особою, надалі до відносин сторін застосовуються положення про відповідний договір. Особа, яка вчиняє дії в майнових інтересах іншої особи без її доручення, зобов'язана взяти на себе всі обов'язки, пов'язані з вчиненням цих дій, зокрема обов'язки щодо вчинених правочинів.
Зверніть увагу!
Особа, яка вчинила дії в інтересах іншої особи без її доручення, зобов'язана негайно після закінчення цих дій надати особі, в майнових інтересах якої були вчинені дії, звіт про ці дії і передати їй усе, що при цьому було одержано.
Видача коштів під звіт фізособі, яка не перебуває у трудових відносинах, може відбуватися і в межах договору доручення. До речі, як уточнює ч. 1 ст. 218 ЦКУ, договір вважається чинним і в тому разі, якщо укладений в усній формі. Тоді одна сторона бажає, щоб друга виконала якесь доручення чи роботу, і згодна надати необхідні для цього кошти, а друга — згодна і виконати доручені роботи (послуги), і прийняти аванс.
Наприклад, у давньому листі від 16.09.2013 р. №11-112/13017 НБУ також не заперечує проти цього й уточнює, що підприємство має право видати кошти особі, яка не перебуває у трудових відносинах із ним (у тому числі засновникові), проте така видача регулюється нормами ЦКУ, а не КЗпП. Не забороняє цього й ПКУ, де у пп. «б» пп. 170.9.1 ПКУ згадується не тільки про трудові, а й про цивільно-правові відносини з особою (розуміємо — підзвітною особою).
Щоби не платити податки з підзвітних коштів, відзвітувати за них непрацівник зобов'язаний у ті самі строки і в тому самому порядку, що й працівник підприємства. Відбувається це шляхом подання авансового звіту та підтвердних документів.
Готівка під звіт
Податкові органи під час перевірки перевіряють дотримання підприємством установленого порядку видачі готівки під звіт. Видається підзвітній особі готівка під звіт за умови, що вона вже відзвітувала за раніше отримані під звіт суми. Строки та умови видачі готівки під звіт визначені п. 19 розділу II Положення №148 і не повинні порушуватися.
Готівка видається під звіт:
1) на закупівлю сільгосппродукції та заготівлю вторинної сировини — на строк не більше ніж 10 робочих днів;
2) на закупівлю брухту чорних металів і брухту кольорових металів — на строк не більше ніж 30 робочих днів з дня видачі готівки під звіт;
3) на решту виробничих (господарських) потреб — на строк не більше ніж два робочі дні, включно з днем отримання готівки під звіт.
Коли строк можна продовжити
Підзвітна особа має право продовжити строк використання виданих під звіт коштів, якщо готівка одночасно видана як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у т. ч. для закупівлі сільгосппродукції у населення та заготівлі вторинної сировини, у т. ч. брухту чорних металів і брухту кольорових металів). Строк використання такої готівки продовжується до завершення строку відрядження.
Крім того, слід пам'ятати про граничні суми готівкових розрахунків, встановлені у п. 6 розділу II Положення №148. Суб'єкти господарювання мають право здійснювати розрахунки готівкою протягом одного дня за одним або кількома платіжними документами:
1) між собою — у розмірі до 10000 грн включно;
2) з фізособами — у розмірі до 50000 грн включно.
Стосуються такі обмеження і розрахунків під час оплати за товари, придбані на виробничі (господарські) потреби за рахунок готівки, одержаної за допомогою електронного платіжного засобу.
Зверніть увагу: готівка, яку фізособа зніме з корпоративної картки, отримує статус підзвітних коштів. Строки повернення підзвітних коштів, для того щоб вони не визнавались оподатковуваним доходом працівника, встановлені п. 170.9 ПКУ. Пам'ятайте, що залишок знятих, але не використаних коштів працівник має повернути.
Подання авансового звіту
На практиці Звіт про використання коштів (форму затверджено наказом Мінфіну від 28.09.2015 р. №841) прийнято називати авансовим звітом. Складається він підзвітною особою та подається:
— до закінчення п'ятого банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що видала кошти під звіт, з поверненням залишку коштів до каси або зарахуванням на поточний рахунок підприємства до чи при поданні Звіту (пп. 170.9.2 ПКУ);
— за понесеними витратами у відрядженнях діють інші терміни:
— до закінчення третього банківського дня, якщо працівник отримав готівку із застосуванням платіжних карток і поніс витрати, з поверненням залишку коштів до каси або на поточний рахунок (пп. 170.9.3 ПКУ);
— у строк, що не перевищує 10 банківських днів, якщо працівник застосував платіжні картки для проведення розрахунків у безготівковій формі (за наявності поважних причин роботодавець може продовжити строк до 20 банківських днів до з'ясування питання в разі виявлення розбіжностей між відповідними звітними документами).
Хто заповнює авансовий звіт
Фізична особа, яка отримала такі кошти, заповнює всі графи Звіту, крім: «Звіт перевірено», «Залишок унесений (перевитрата видана) в сумі за касовим ордером», кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку, розрахунку суми утриманого податку за несвоєчасно повернуті витрачені кошти на відрядження або під звіт, які заповнюються особою, яка надала такі кошти. Графу «Звіт затверджено» підписує керівник (податковий агент).
До речі, сума компенсації за товари (послуги), придбані працівником за його власні кошти для роботодавця, не оподатковується ПДФО та військовим збором. Але слід дотримуватися вищенаведених вимог щодо строків подання (додатково див. УПК від 26.04.2019 р. №181).
Якщо зазначені вище вимоги не виконуються, вважається, що фізособа отримала оподатковуваний дохід відповідно до пп. 164.2.11 ПКУ. Крім того, база для утримання ПДФО визначається згідно з п. 164.5 ПКУ, а саме збільшується на коефіцієнт 1,2195122. Тож, якщо особа не повертає протягом установленого строку суму, видану під звіт, а також при несвоєчасному наданні авансового звіту ці кошти підлягають оподаткуванню.
Сума ПДФО та військового збору, нарахована на суму такого доходу, утримується за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а в разі недостатності суми доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати. У формі №1ДФ такий дохід показують з ознакою доходу «118».
Зверніть увагу, що підзвітна сума, призначена для представницьких витрат юрособи, за якою не подано вчасно авансового звіту, підлягає оподаткуванню. Не включаються до оподатковуваного доходу платника податку (уповноваженої особи) кошти (готівкові, безготівкові, використання корпоративних платіжних карток), отримані від роботодавця платником податку під звіт на організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків, за умови дотримання усіх вимог, установлених п. 170.9 ПКУ. I обов'язковою умовою є рекламна спрямованість витрат, здійснених за рахунок таких коштів, та їх документальне підтвердження.
Отже, сума, отримана під звіт (компенсована фізособі, яка витратила власні кошти) для проведення представницьких витрат юрособи (не з рекламною метою), підлягає оподаткуванню на загальних підставах (додатково див. ЗIР, підкатегорія 103.02).
Відповідальність
За перевищення граничної суми готівкових розрахунків до посадових осіб юрособи (до ФОПа), які приймають готівку, застосовується адміністративний штраф у розмірах, визначених ст. 163-15 КУпАП: від 1700 до 3400 грн (від 100 до 200 н. м. д. г.).
Дія, передбачена ч. 1 ст. 163-15 КУпАП, вчинена особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за таке ж порушення, тягне за собою накладення штрафу від 500 до 1000 н. м. д. г.
Документальне оформлення
Якщо товари (послуги) придбаваються через підзвітну особу, слід звернути увагу не лише на вчасне подання авансового звіту. Авансовий звіт є документом, який підтверджує тільки витрачання коштів. Авансовий звіт не є первинним документом щодо понесених витрат і зовсім не може підтвердити право на податковий кредит. Тому разом зі Звітом подають підтвердні документи, що засвідчують вартість витрат, у вигляді рахунків (квитанцій) та розрахункових документів про їх придбання. Наголошують на цьому і податківці в IПК від 31.12.2020 р. №5282/IПК/99-00-21-03-02-06, див. «ДК» №03/2021, зокрема, первинні документи для потреб податкового обліку складають відповідно до правил бухобліку.
Тому первинні документи складають на СГ, а не на фізособу, адже ця особа діє від імені підприємства та його коштом. Стосується це всіх первинних та розрахункових документів. Наприклад, у квитанції до ПКО слід зазначати реквізити СГ, щоправда, це не стосується касових чеків, адже там відображають загальні відомості продавця.
Якщо СГ є платником ПДВ, треба попередити підзвітну особу, що право на ПК за касовими чеками виникає лише якщо їх сума не перевищує 200 грн (без врахування ПДВ). У більшості випадків для визнання ПК підзвітній особі потрібно отримати від постачальника зареєстровану ПН. Тому підзвітна особа повинна попередити постачальника про те, щоб він склав окрему ПН на товари/послуги, придбані підзвітною особою (зокрема, якщо постачальник реєструє таку оплату через РРО та видає касовий чек).
Податковий облік
Податок на додану вартість
За загальними правилами ПК з ПДВ покупця підтверджується отриманою від продавця ПН. Але підставою для нарахування сум ПДВ, що належать до складу ПК без отримання ПН, можуть бути інші документи, перелік яких визначено п. 201.11 ПКУ, зокрема касовий чек.
Касовий чек, на підставі якого буде відображено ПК з ПДВ, повинен відображати:
— суму отриманих товарів (послуг);
— загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника).
I загальна сума отриманих товарів (послуг) не може перевищувати 200 грн за день (без урахування податку).
Пам'ятайте: платник податку веде реєстр документів-замінників, на підставі яких є право відобразити суми ПДВ у складі ПК з ПДВ (п. 201.11-1 ПКУ).
Приклад 1 Працівник подає до бухгалтерії підприємства авансовий звіт загальною сумою 600 грн (у т. ч. ПДВ), що підтверджує касовий чек РРО. Тож разом з авансовим звітом підзвітній особі слід подати: за можливості накладну (підтверджує витрати підприємства), касовий чек (підтверджує витрачену суму за дорученням підприємства і як розрахунковий документ підтверджує витрати) та ПН (підтверджує ПК з ПДВ).
Працівник під час придбання товарів (послуг) повинен попередити постачальника, щоб той виписав ПН на СГ, від імені якого він виступає.
До складу ПК з ПДВ буде віднесено всю суму податку 100 грн на підставі зареєстрованої ПН. Авансовий звіт буде оформлено на підставі первинних документів, зокрема касового чека. У разі відсутності ПН відображати суму ПДВ у розмірі 100 грн у складі ПК заборонено (сума такого невикористаного в ПК ПДВ потрапить до первісної вартості товарів або ж, якщо йдеться про послуги, на витрати підприємства).
Також потрібно пам'ятати про зв'язок придбання з госпдіяльністю підприємства. Адже інакше придбання товарів (послуг) з ПДВ треба відобразити у складі ПК і не забути про нарахування ПЗ за правилами п. 198.5 ПКУ. Аналогічні правила застосовуються, якщо придбані товари (послуги) з ПДВ використовуються в операціях, що не є об'єктом оподаткування, або у звільнених ПДВ операціях.
У випадку визнання ПЗ за п. 198.5 ПКУ, не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду слід скласти зведені ПН.
За товарами (послугами), які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування, та в операціях, звільнених від оподаткування, складають окремі ПН з різними типами причин (08 і 09).
У графі «Зведена податкова накладна» зазначають код ознаки — 1 (додатково див. п. 11, 16 Порядку №1307). Пам'ятайте: строк реєстрації в ЄРПН для таких ПН — 20 к. д., наступних за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені.
Бухгалтерський облік
Витрати відображають у бухобліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати. Нарахування ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ див. у прикладі 2.
Податок на прибуток
Платники податку, які визначають різниці для визначення об'єкта оподаткування, не визнають жодних різниць, якщо сума ПДВ за правилами п. 198.5 ПКУ відображена у складі витрат. У згаданій IПК від 31.12.2020 р. №5282/IПК/99-00-21-03-02-06 податкові органи зайвий раз підтверджують: ПКУ не передбачено різниць для коригування фінрезультату до оподаткування на суму ПДВ у складі витрат. Отже, при визначенні фінрезультату до оподаткування керуємося правилами бухобліку. I жодних коригувань за негосподарськими витратами. Виняток — лише за витратами на придбання невиробничих ОЗ або невиробничих нематеріальних активів, якщо вони придбаваються підзвітною особою. Тоді згідно з пп. 138.3.2 ПКУ витрати не підлягають податковій амортизації.
Приклад 2 Працівник придбав солодощі для вечірки підприємства на загальну суму 600 грн (у т. ч. ПДВ — 100 грн). Разом з авансовим звітом підзвітна особа подала касовий чек, а постачальник зареєстрував ПН. Відображення операцій див. у таблиці (коригування фінрезультату до оподаткування за зазначеними операціями не виникають).
Таблиця
Відображення витрат на підставі авансового звіту
| № з/п |
Зміст госпоперації | Бухоблік | Сума, грн | |
| Д-т | К-т | |||
| 1. | Видано аванс із каси під звіт | 372 | 301 | 700,00 |
| 2. | Подано авансовий звіт і надлишок коштів повернено до каси | 301 | 372 | 100,00 |
| 3. | Відображено суму витрат | 949 | 372 | 500,00 |
| 4. | Нараховано ПК за зареєстрованою ПН | 641/ПДВ | 371 | 100,00 |
| 5. | Нараховано ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ | 643 | 641/ПДВ | 100,00 |
| 6. | Нараховані ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ віднесено до витрат | 949 | 643 | 100,00 |
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»