До індивідуальної податкової консультації Державної фіскальної служби України від 06.08.2018 р. №3446/6/99-99-12-02-01-15/IПК
Коригування ПЗ з ПДВ за рішенням суду
Госпсуб'єкти, яким анулюють реєстрацію платником ПДВ, старанно обстоюють свою позицію в суді. Але доки тривають суди, податкове законодавство зазнає значних змін. IПК ДФСУ від 06.08.2018 р. №3446/6/99-99-12-02-01-15/IПК (див. «ДК» №34/2018) стосується саме такої ситуації — анулювання було у 2010 році, а судове рішення — у 2016-му. Чи можна повернути ПДВ на умовний продаж товару?
ПК з ПДВ за рішенням суду — чи можливо?
Попри відсутність у коментованій IПК посилань на судові рішення, що спонукали до її видання, наша редакція їх таки розшукала. Ситуація склалась така: 29.10.2010 р. комісією, створеною відповідно до розпорядження ДПI, було прийняте рішення про анулювання реєстрації ТОВ «М» як платника ПДВ відповідно до пп. «ґ» п. 9.8 Закону про ПДВ у зв'язку з тим, що товариство подає податкові декларації з ПДВ протягом періоду з 01.09.2009 р. до 01.10.2010 р. з показниками, які свідчать про відсутність оподатковуваних поставок, та має за останні 12 к. м. обсяги оподатковуваних операцій 0,00 грн. Ми не зупинятимемося на цьому питанні, адже всім платникам податку відома судова практика, яка визнавала такі дії податкового органу незаконними та скасовувала рішення ДПI про анулювання реєстрації платником ПДВ лише через той факт, що платник у податкових деклараціях відображав тільки ПК з ПДВ: до оподатковуваних поставок належать операції як з продажу, так і з придбання товарів (послуг). Не відійшов від цієї позиції й ВАСУ у справі №2а-17050/10/26701.
Проте проблеми лише почалися... Норми Закону про ПДВ станом на 2010 рік вимагали на дату анулювання реєстрації платником ПДВ здійснити умовний продаж товару, за результатами якого ТОВ «М» було нараховано ПЗ з ПДВ.
I от після отримання рішення суду, яким анулювання було скасоване, постало питання про повернення цих сум ПДВ.
Оскільки за період з 2010-го до 2016 року законодавство щодо обліку ПДВ змінилося — прийнято ПКУ та запроваджено СЕА, ТОВ «М» звернулося до ДПI щодо надання податкової консультації з таких питань:
1) яким чином у поточному звітному періоді товариство може збільшити ПК з ПДВ на суму 1507329,59 грн, що був зменшений у зв'язку з умовним продажем товарних залишків у 2010 році?
2) чи має товариство право у зв'язку зі скасуванням анулювання реєстрації платником ПДВ провести повернення умовно проданого товару у 2010 році, за результатами якого було виписано ПН від 29.10.2010 р. №52 на суму 1507329,59 грн?
3) чи має товариство право у зв'язку зі скасуванням анулювання реєстрації платником ПДВ та поверненням умовно проданого товару у 2010 році здійснити коригування ПДВ на суму 1507329,59 грн на підставі РК до ПН, складеного в порядку, встановленому для ПН, та зареєстрованого в ЄРПН, та відповідно збільшити ПК з ПДВ на суму 1507329,59 грн?
Звернувши увагу на зміни у чинному податковому законодавстві, ДПI надає відповідь та наголошує, що платники ПДВ, які станом на зазначену дату здійснюють перерахунок суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, можуть реалізувати своє право шляхом реєстрації РК до ПН, складеної до 01.02.2015 р., але з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПКУ.
Не погодившись із такими висновками, ТОВ «М» знову звертається до суду з позовом про визнання протиправною та скасування наданої ДПI податкової консультації і просить зобов'язати ДФС України надати нову податкову консультацію з питань, поставлених у запиті, з урахуванням висновків суду2.
1 Постанова ВАСУ від 06.04.2016 р. №К/9991/16718/12, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/57401086.
2 Постанова окружного адміністративного суду міста Києва від 25.10.2017 р. у справі №826/4510/17, http://reyestr.court.gov.ua/Review/69794898, з виправленням помилок у тексті судового рішення — http://reyestr.court.gov.ua/Review/73602882.
Причому аргументи ТОВ «М» заслуговують на особливу увагу. Так, не погоджуючись із висновком ДПI, платник стверджує, що одним зі способів відновлення права товариства на податковий кредит, зменшений у зв'язку з проведенням умовного продажу товарних залишків у 2010 році, є проведення коригування сум ПДВ на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеного в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованого в ЄРПН.
Таке коригування ПЗ з ПДВ має відбутися у періоді, у якому товариство прийняло рішення відкоригувати свої податкові зобов'язання на підставі рішення суду, яким було визнано протиправним скасування свідоцтва платника ПДВ.
I суд цілком визнав ці аргументи: посилання контролюючого органу у податковій консультації на строк давності, визначений ст. 102 ПКУ, не поширюється на зазначені обставини, оскільки право на коригування ПЗ з ПДВ виникло у ТОВ «М» з дня набрання законної сили постановою ВАСУ від 06.04.2016 р. №2а-17050/10/2670, якою було визнано протиправним скасування свідоцтва платника ПДВ.
Чи відповідає ДФС за незаконні дії 2010 року?
На сьогодні маємо коментовану IПК, де ДФС з урахуванням висновків суду й надалі дотримується раніше наведених висновків — чинними нормами податкового законодавства не передбачено можливості:
1) як зменшення ПЗ з ПДВ, нарахованих платником податку у 2010 році у разі самостійного визначення умовного продажу товару (активів),
2) так і реєстрації в ЄРПН податкової накладної, складеної платником податку на умовний продаж активів, — розрахунок коригування до неї теж не може бути зареєстрованим в ЄРПН.
Фактично нормами чинного ПКУ таке не передбачено, але не зазначено і про заборону на реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригувань до неї.
Утім, тут варто згадати судову практику ЄСПЛ: за наведених висновків та позиції ТОВ «М» і суду не можна не визнати незаконного втручання у право ТОВ на мирне володіння майном, що захищене статтею 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини.
Судова практика ЄСПЛ
У рішенні від 22.11.2007 р. у справі «Україна-Тюмень» проти України» у пункті 49 Європейський суд з прав людини зазначив, що найважливіша вимога статті 1 Протоколу полягає в тому, що будь-яке втручання публічної влади у право на мирне володіння майном має бути законним: друге речення першого пункту дозволяє позбавлення власності лише «на умовах, передбачених законом» (subject to the conditions provided for by law), а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за користуванням майном шляхом введення в дію «законів».
Отже, відсутність прямої норми, яка б урегульовувала ситуацію, що склалася, не дає права на відмову ТОВ «М» у вчиненні дій щодо повернення коштів, сплачених у зв'язку з прийняттям ДПI незаконного рішення про анулювання реєстрації ТОВ «М» платником ПДВ.
Проте боротьба товариства за ці кошти лише розпочалася...
Нагадаємо, що наявні наразі в чинному законодавстві приписи щодо відповідальності посадових осіб органів державної та виконавчої влади є доволі жорсткими й до фіскалів, які допустили порушення закону. Так, загальні засади відповідальності контролюючих органів та їхніх посадових осіб визначено ст. 21 ПКУ. Причому п. 21.3 ПКУ прямо передбачає, що шкода, завдана платнику податків неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю посадової або службової особи контролюючого органу, відшкодовується за рахунок коштів держбюджету, передбачених для фінансування цього органу, незалежно від вини цієї особи.
А згідно з ч. 2 ст. 80 Закону України «Про державну службу» держава має право зворотної вимоги (регресу) у розмірі та порядку, визначених законом, до держслужбовця, який заподіяв шкоду.
Принаймні висновки наведених вище судів прямо зазначають про порушення фіскалами закону. I хоча такої практики в Україні небагато, ми все ж таки сподіваємось, що її створення має позитивно вплинути на виконання своїх обов'язків як державними службовцями, так і законодавцями з метою своєчасного та необхідного прийняття відповідних законів та змін до них.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»