До листа Міністерства доходів і зборів України від 23.06.2014 р. №11237/6/99-99-19-03-02-15
У коментованому листі розглядаються питання щодо:
— податкових наслідків у частині ПДВ при списанні кредиторської заборгованості за отриманими авансами;
— порядку складання розрахунку коригування до ПН.
Щодо першого питання контролюючий орган (на той час ще Міндоходів України) повідомляє (і ми з цією позицією цілком погоджуємося) про можливість коригування ПЗ з ПДВ, які виникли за нормою пп. «а» п. 187.1 ПКУ, за раніше отриманою передоплатою.
Ґрунтується така позиція на нормі пп. 14.1.186 ПКУ, за яким оподатковувана операція з метою розділу V Кодексу — це операція, яка підлягає оподаткуванню ПДВ. Об'єктом оподаткування цим податком, зокрема, є операції з постачання товарів (послуг) на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ. І якщо надалі, як слушно зазначається у коментованому листі, виникли обставини, внаслідок яких договір постачання не виконано, товари (послуги) не поставлено протягом терміну позовної давності і постачання інших товарів (послуг), на оплату яких можуть бути зараховані ці кошти, не здійснюватиметься, кредиторська заборгованість за отриманим авансом списується, об'єкта оподаткування ПДВ немає.
Тепер проаналізуймо, які наслідки таке роз'яснення матиме для платників ПДВ. Перш за все, для того щоб прийняти рішення про списання кредиторської заборгованості за отриманим авансом, така заборгованість має відповідати ознакам безнадійної заборгованості, наведеним у пп. 14.1.11 ПКУ. Одним із її видів є заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. При цьому самого строку позовної давності щодо заборгованості за товари, послуги ПКУ не встановлює. Тому, відповідно до ст. 5 ПКУ, слід звернутися до інших нормативних документів. Загальна позовна давність відповідно до ч. 1 ст. 257 ЦКУ становить три роки. Платнику, який списує таку заборгованість, треба правильно визначити момент настання строку позовної давності з урахуванням статей 261, 263, 264 та 530 ЦКУ.
Отже, на думку податківців, постачальник — платник ПДВ має право на зменшення ПЗ з ПДВ. Залишається відкритим питання, як таку операцію відобразити у звітності з ПДВ. Міндоходів радить відображати її шляхом коригування ПЗ з ПДВ на підставі ст. 192 ПКУ (тобто через рядок 8 і додаток 1 до декларації з ПДВ).
Водночас ст. 192 ПКУ, що визначає виключний перелік підстав, за якими коригуються суми ПДВ та складається розрахунок коригування до раніше виписаної податкової накладної, такого випадку, як закінчення позовної давності, не містить. Чи можна в такому разі користуватися коментованим листом Міндоходів і зменшувати ПЗ з ПДВ? На наш погляд, так, але з огляду на ризики: коментований лист не має юридичної сили, він не є навіть податковою консультацією і згідно зі статтями 52, 53 ПКУ не звільнить платника ПДВ від відповідальності під час податкової перевірки. Отже, обережним платникам ПДВ варто отримати ще й індивідуальну податкову консультацію з цього приводу в ДФСУ.
Щодо документального оформлення зменшення ПЗ з ПДВ контролюючий орган повідомляє, що в разі настання підстав за п. 192.1 ПКУ постачальник — платник ПДВ зобов'язаний:
— скласти розрахунок коригування в день повернення (коштів або товарів) незалежно від того, чи здійснювалася така операція у тому самому звітному періоді, в якому відбулося постачання товарів (отримання коштів) та було виписано ПН, чи в іншому періоді;
— на дату повернення товарів, якщо сума оплати за них зараховується в рахунок оплати іншого товару (послуги), виписати окрему ПН на інші товари (послуги). Такі кошти набувають статусу передоплати за інший товар (послугу).
І зверніть увагу: контролюючий орган незмінно дотримується позиції, що покупець повинен засвідчити факт отримання розрахунку коригування, а саме: зазначити на примірнику продавця дату отримання розрахунку та засвідчити її підписом. Це означає, що коригування сум ПДВ за ст. 192 ПКУ обома платниками ПДВ має відбуватися в одному податковому періоді.
Як застосувати це роз'яснення у разі закінчення строку позовної давності?
Виходячи з того, що кожна операція повинна підтверджуватися документально, постачальник — платник ПДВ має скласти бухгалтерську довідку щодо сторнування раніше нарахованого ПЗ з ПДВ (при цьому сторнується раніше нарахована сума за Д-т 643 К-т 641) та розрахунок коригування до відповідної податкової накладної1. Цей документ слід відобразити в розділі І Реєстру податкових накладних, а в декларації з ПДВ — зменшення ПЗ з ПДВ через рядок 8.1 з поданням додатка Д1. Крім того, рекомендуємо скористатися нормою п. 46.4 ПКУ і надати пояснення у довільній формі, з викладенням причин відображення такого випадку в декларації з ПДВ.
1 За формою, затвердженою наказом Міндоходів від 14.01.2014 р. №10.
При цьому постачальнику треба пам'ятати, що неповернута сума передоплати трансформується у безповоротну фінансову допомогу за визначенням пп. 14.1.257 ПКУ: «сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності». Як наслідок, сума безнадійної кредиторської заборгованості з урахуванням ПДВ за нормами пп. 135.5.4 ПКУ визнається у складі доходу платника податку на прибуток.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»