До листа Міністерства фінансів України від 12.11.2013 р. №31-08410-07-27/32960
Півроку тому Законом №4221 було додано новий об'єкт для оподаткування екоподатком: це низка операцій із транспортними засобами (далі — ТЗ). Платниками податку за утилізацію знятих з експлуатації ТЗ (далі I утилізаційний податок) визначено осіб, передбачених п. 240.2-1 ПКУ: усі імпортери та вітчизняні виробники транспортних засобів, які здійснюють продаж на внутрішньому ринку України, а також особи, які придбали транспортні засоби в осіб, які не є платниками цього податку згідно з пп. 240.6.1 ПКУ2. Цілком логічно постає питання щодо напряму віднесення нарахованого податку: це інші витрати операційної діяльності, чи утилізаційний податок сформує собівартість товару або первісну вартість придбаного ОЗ? Проаналізуймо думку Мінфіну з цього питання.
У коментованому листі Мінфін на запит щодо відображення в бухгалтерському обліку екологічного податку за утилізацію знятих з експлуатації ТЗ повідомляє:
— витрати, пов'язані з нарахуванням і сплатою податку щодо імпортованих транспортних засобів та/або кузовів (за винятком кузовів товарної категорії 8707 10 10 згідно з УКТ ЗЕД), які визнаються підприємством основними засобами та/або запасами (товарами), включаються до їх первісної вартості;
— в осіб, які здійснюють виробництво (виготовлення) транспортних засобів на митній території України для їх продажу на внутрішньому ринку України, нарахування податку відображається як вирахування з доходу за дебетом субрахунку 704 «Вирахування з доходу» і кредитом рахунка 64 «Розрахунки за податками і платежами».
Отже, облік відображення напряму нарахування утилізаційного податку залежить від того, чи придбавається ТЗ як товар або основний засіб, чи виробляється як продукція, готова для продажу.
Якщо ТЗ придбавається як товар або основний засіб, витрати, пов'язані з нарахуванням утилізаційного податку, включаються до їх первісної вартості. Iмпортовані ТЗ визнаються активами і відповідно до п. 7 П(С)БО 73 та п. 8 П(С)БО 94 зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісною вартістю запасів або ОЗ, що придбані за плату, є собівартість, яка складається з фактичних витрат. Перелік таких витрат, що формують собівартість активів, наведено у п. 8 П(С)БО 7 та у п. 9 П(С)БО 9. I якщо, як зазначено у листі, покупець відносить суму утилізаційного податку на вартість придбаного ТЗ, це вказує на те, що цей податок є непрямим податком у зв'язку з придбанням активів і цей податок не відшкодовується підприємству.
1 Закон України від 04.07.2013 р. №422-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо сплати екологічного податку за утилізацію знятих з експлуатації транспортних засобів та вдосконалення деяких податкових норм».
2 Не є платниками податку особи, які ввозять на митну територію України ТЗ, що належать дипломатичним представництвам або консульським установам іноземних держав, міжнародним організаціям, які користуються привілеями та імунітетом згідно із загальновизнаними принципами та нормами міжнародного права, а також працівникам таких представництв, установ, організацій та членам їхніх сімей, пп. 240.6.1 ПКУ.
3 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.99 р. №246.
Що ж відбувається у податковому обліку? Чи є такий податок непрямим податком у світлі ПКУ? Якщо провести аналогію з іншими податками, встановленими ПКУ, то непрямими податками є акцизний податок та ПДВ. А от екологічний податок — це загальнодержавний обов'язковий платіж, що справляється за утилізацію знятих з експлуатації ТЗ для забезпечення екологічної безпеки, а також безпеки життя та здоров'я громадян (пп. 14.1.57 ПКУ). До речі, коли законотворці готували зміни до ПКУ, планувалося запровадити саме утилізаційний збір, а у проектах змін у визначенні цього терміна уточнювалось, що такий збір є непрямим податком.
Але виходячи із самого порядку сплати цього податку I це непрямий податок, який спочатку централізовано справляється до бюджету (не за саму дію щодо утилізації, а за фактом ввезення, реєстрації чи продажу ТЗ), а потім вже з бюджету фінансуються заходи щодо утилізації та компенсується шкода навколишньому середовищу. Відповідно і в податковому обліку це будуть витрати, що сформують собівартість реалізованих товарів (п. 138.8 ПКУ), або витрати, що сформують первісну вартість ОЗ (п. 146.5 ПКУ).
Що стосується відображення екоподатку в осіб, які здійснюють виробництво (виготовлення) транспортних засобів на митній території України для їх продажу на її внутрішньому ринку, то тут ситуація інша. Виходячи з визначення платників екоподатку, такий податок прямо не відшкодовується при продажу автомобіля покупцем. Хоча з економічного погляду зрозуміло, що постачальник — виробник — зацікавлений відшкодувати такі витрати. За загальним визначенням прямих та непрямих податків екологічний податок, як було доведено вище, найімовірніше, «негласно» буде непрямим податком. А якщо так, то цей непрямий податок у бухобліку тих осіб, які здійснюють виробництво (виготовлення) транспортних засобів на митній території України для їх продажу на її внутрішньому ринку, має відображатися за дебетом субрахунку 704 та кредитом рахунка 64 під час їх продажу.
У податковому обліку напрям цих витрат залишається у складі інших операційних витрат згідно з абз. «в» пп. 138.10.4 ПКУ як суми нарахованих податків, оскільки в податковому обліку не передбачено коригування доходів на суму утилізаційного податку.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»