Відпусткові: облік
та оподаткування
Як нараховуються перехідні відпусткові у бухгалтерському обліку?
А що на практиці?
Заробітна плата працівникам за час відпустки виплачується не пізніше ніж за три дні до її початку (ст. 21 Закону про відпустки). Порядок обчислення заробітної плати працівникам за час щорічної відпустки визначено Порядком №100.
Щодо визначення періоду, в якому нараховано перехідні відпусткові у бухгалтерському обліку, і досі є дві протилежні точки зору. Деякі бухгалтери нараховують такі відпусткові у місяці їх виплати, мотивуючи це тим, що перш ніж виплатити певні доходи, їх слід спочатку нарахувати. Інші бухгалтери вважають, що у цьому випадку порушується принцип відповідності доходів та витрат, установлений ст. 4 Закону про бухоблік: «Для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності у момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів». Отже, якщо, наприклад, відпусткові розраховані та виплачені у квітні за травень перед відпусткою, нарахувати їх слід у бухгалтерському обліку у травні, щоб не завищувати витрати квітня. Те саме стосується і ПДФО, і ЄСВ, які розраховуються та сплачуються у поточному місяці за наступний. У працедавця в сумі, сплаченій у поточному місяці за наступний, буде переплата, аванс, який закриється нарахуваннями наступного місяця.
Як оподатковуються перехідні відпусткові?
А що на практиці?
Податок з доходів фізичних осіб
Абзацом 3 пп. 169.4.1 ПКУ встановлено, що з метою оподаткування доходи (або їх частина) відносяться до податкових періодів їх нарахування. Отже, щоб утримати ПДФО, наприклад, з відпусткових, виплачених у березні 2013 р. за частину березня і квітня 2013 року, слід окремо розрахувати ПДФО з доходу за березень 2013 р. (зарплата + відпусткові за березень 2013 р.) та з квітневого доходу (зарплата + відпусткові за квітень 2013 р.). У звіті за формою №1ДФ перехідні відпусткові відображають разом із зарплатою, з однаковою ознакою доходу, проте якщо виплачують такі відпусткові в одному кварталі, а нараховують їх — у наступному, то це слід відобразити у №1ДФ за фактом таких подій (нарахування).
Єдиний соціальний внесок
Як нараховувати ЄСВ і відображати у звітності перехідні відпусткові, ПФУ роз'яснив у листі від 18.02.2011 р. №3116/03-30 . У ньому, зокрема, сказано, що згідно з пп. 4.3.2 Інструкції №21-5 при нарахуванні єдиного внеску на суми оплати щорічної відпустки, період якої більший від одного місяця, максимальну величину застосовують окремо за кожен місяць. Зверніть увагу, що у 2013 році така максимальна величина змінюється двічі — адже вона дорівнює 17 розмірам прожиткового мінімуму для працездатних громадян, а він протягом 2013 року змінюється також двічі (з 01.01. до 30.11 — 19499 грн., а з 01.12 до 31.12 — 20706 грн.).
У місячному звіті до ПФУ за формою, встановленою додатком 4 до Порядку №22-2, перехідні відпусткові відображають лише у таблиці 6 таким чином (згідно з п. 4.9 Порядку №22-2):
а) суми, нараховані за дні щорічних та додаткових відпусток, вносяться до таблиці 6 як суми нарахованої заробітної плати до поля відповідного місяця тільки у сумі, що припадає на дні відпустки у цьому місяці;
б) суми, що були виплачені у поточному місяці, але припадають на дні відпустки наступних місяців, включаються до поля наступних місяців та відображаються у наступних рядках за першим рядком.
Податок на прибуток
У податковому обліку враховуємо лише фактично понесені витрати на оплату відпусток. Відпусткові, які належать до інших витрат (тобто входять до фонду оплати праці працівників, не зайнятих безпосередньо виробництвом продукції або наданням послуг, виконанням робіт замовника), визнаватимуться витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ПКУ). А відпусткові, які були виплачені працівникам, витрати на оплату яких належать до собівартості реалізованої продукції, наданих послуг, виконаних робіт, будуть визнані податковими витратами у періоді визнання доходів від реалізації такої продукції, робіт та послуг (п. 138.4 ПКУ).
Бухгалтерський облік
Оскільки нарахування та використання резерву витрат на відпустки є обов'язковим, то всі витрати, які підприємство понесе у зв'язку з оплатою відпусткових, списуються за рахунок такого резерву. Облік руху та залишку коштів на оплату щорічних відпусток працівникам ведеться на субрахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток». Щомісяця визначена сума резерву витрат на відпустки у бухгалтерському обліку включається до складу витрат звітного періоду. Яких саме — залежить від того, для яких саме працівників створюється резерв, тож витрати з нарахування резерву списуються за дебетом рахунків 23, 91, 92, 93, 94 тощо (залежно від центру витрат, на якому накопичуються витрати на оплату праці працівників). Отже, при нарахуванні відпусткових працівникам сума відпусткових не включається до витрат звітного періоду, а нараховується за рахунок коштів сформованого резерву.
Чи враховується у складі податкового доходу та витрат відшкодування витрат на оплату додаткових відпусток, що надаються особам, віднесеним до категорій 1 та 2 потерпілих внаслідок Чорнобильської катастрофи?
Офіційна думка
Пункт 22 ст. 20 та п. 1 ст. 21 Закону України від 28 лютого 1991 року №796-XII «Про статус і соціальний захист громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи» дає право особам, віднесеним до категорії 1 — 2 потерпілих внаслідок Чорнобильської катастрофи, на використання чергової відпустки у зручний для них час, а також отримання додаткової відпустки із збереженням заробітної плати строком 14 робочих (16 календарних) днів на рік.
Фінансування видатків по відшкодуванню витрат на оплату відпусток, що надаються особам, віднесеним до категорій 1 та 2 потерпілих внаслідок Чорнобильської катастрофи, провадиться у відповідності до ст. 1 Закону України від 10 лютого 2000 року №1445-III «Про формування, порядок надходження і використання коштів Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення», за рахунок коштів Фонду.
Враховуючи зазначене, відшкодування витрат на оплату відпусток, що надаються особам, віднесеним до категорій 1 та 2 потерпілих внаслідок Чорнобильської катастрофи, виплачується платником податків за рахунок Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення і відповідно такі кошти не враховується у складі доходу та витрат платника податку.
Єдина база податкових знань, сайт ДПСУ http://minrd.gov.ua/
Чи враховуються у складі витрат платника податку на прибуток додаткові дні відпустки працівникам-донорам за невідпрацьовані дні?
Офіційна думка
Оплата праці працівникам-донорам днів обстеження, здавання крові та відпочинку, що надаються після кожного дня здавання крові або днів, приєднаних за бажанням працівника до щорічної відпустки, входить до фонду додаткової заробітної плати як оплата за невідпрацьований час (пп. 2.2.12 Інструкції №5).
Враховуючи вищезазначене, витрати на оплату праці працівникам-донорам днів обстеження, здавання крові та відпочинку, що надаються після кожного дня здавання крові або днів, приєднаних за бажанням працівника до щорічної відпустки, враховуються у складі витрат платника податку на прибуток.
Єдина база податкових знань, сайт ДПСУ http://minrd.gov.ua/
Чи відноситься до складу податкових витрат грошова компенсація за невикористану відпустку при звільненні працівника (в тому числі перерахована на рахунок підприємства, на яке перейшов працівник) та нарахована на таку компенсацію сума ЄСВ?
Офіційна думка
У разі звільнення працівника йому виплачується грошова компенсація за всі не використані ним дні щорічної відпустки, а також додаткові відпустки працівникам, які мають дітей (див.ст.83 Кодексу законів про працю України та ст.24 Закону України від 15 листопада 1996 року №504/96-ВР «Про відпустки». У разі переведення працівника на роботу на інше підприємство грошова компенсація за не використані ним дні щорічних відпусток за його бажанням повинна бути перерахована на рахунок підприємства, на яке перейшов працівник.
Відповідно до пп. 2.2.12 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.04 №5, суми грошових компенсацій у разі невикористання щорічних відпусток належать до фонду додаткової заробітної плати.
З урахуванням викладеного, грошова компенсація за не використані дні щорічних відпусток (в тому числі що перераховується платником на рахунок підприємства, на яке перейшов працівник) та нарахована на таку компенсацію сума єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування відносяться до витрат платника податку.
Єдина база податкових знань, сайт ДПСУ http://minrd.gov.ua/
Чи враховуються у складі податкових витрат витрати на оплату навчальної відпустки, якщо платник податку не направляє працівника на навчання та нарахування відпустки здійснюється за викликом навчального закладу?
Офіційна думка
Відповідно до п. 142.1 ПКУ, витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати, включаються до складу витрат платника податку.
Відповідно до п. 2.2 Інструкції зі статистики заробітної плати, оплата додаткових відпусток у зв'язку з навчанням належить до фонду оплати праці.
Враховуючи вищезазначене, витрати на оплату відпустки працівника на навчання враховуються у складі витрат платника податку на прибуток.
Єдина база податкових знань, сайт ДПСУ http://minrd.gov.ua/
Підприємство-роботодавець перераховує компенсацію за дні невикористаної відпустки на інше підприємство, куди переводиться працівник. Хто виступатиме податком агентом у такій ситуації та буде утримувати ПДФО?
Офіційна думка
Згідно з пп. 164.2.1 ПКУ, доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту), включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного платника податку і є базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Відповідно до ст. 24 Закону «Про відпустки», у разі звільнення працівника йому виплачується грошова компенсація за всі не використані ним дні щорічної відпустки.
У разі переведення на роботу на інше підприємство сума грошової компенсації за не використані ним дні щорічних відпусток за його бажанням повинна бути перерахована на рахунок підприємства, на яке перейшов працівник.
Згідно з пп. 168.1.1 ПКУ, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 ПКУ.
Відповідно до пп. 168.1.2 ПКУ, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Обов'язок зі сплати податку на доходи фізичних осіб покладається на того роботодавця, який здійснює нарахування компенсації і відповідно нарахування та утримання до бюджету і соціальних фондів.
Моментом виплати такого доходу є дата перерахування грошових коштів іншому підприємству, що є новим місцем роботи працівника. Тобто роботодавець має виконати всі функції податкового агента.
Таким чином, оскільки суми компенсації за невикористану відпустку з метою оподаткування розглядаються як заробітна плата і входять до складу загального місячного оподатковуваного доходу працівника, то вони підлягають оподаткуванню податковим агентом — працедавцем на загальних підставах у тому місяці, коли були нараховані (в даному випадку — у місяці звільнення).
Оскільки суму грошової компенсації було оподатковано податком на доходи фізичних осіб роботодавцем за попереднім місцем роботи, що було відповідним чином відображено ним у податковому розрахунку за ф. №1ДФ, підприємство, на яке перейшов працівник, не повинне показувати відомості про суму виплаченої працівнику компенсації у ф. №1ДФ.
Єдина база податкових знань, сайт ДПСУ http://minrd.gov.ua/
Яким чином відображати у податковому розрахунку за формою №1ДФ суми виплат у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності (лікарняні) та відпусткові, нараховані та виплачені у одному звітному періоді (кварталі) за минулі або наступні звітні періоди?
Офіційна думка
Нормами Інструкції зі статистики заробітної плати передбачено, що суми виплат у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності (лікарняні) та відпусткові розглядаються з метою оподаткування як заробітна плата платника податку.
Відповідно до пп. 169.4 ПКУ, якщо платник податку отримує доходи у вигляді заробітної плати за період її збереження згідно із законодавством, у тому числі за час відпустки або перебування платника податку на лікарняному, то з метою їх оподаткування такі доходи (їх частина) відносяться до відповідних податкових періодів їх нарахування.
Згідно з Довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.10 №1020, суми виплат у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності (лікарняні) та відпусткові відображаються у податковому розрахунку за ф. №1ДФ під ознакою доходу «101».
При цьому, відповідно до пп. 1.6.2 Інструкції, якщо нарахування фонду оплати праці здійснюються за попередній період, зокрема у зв'язку з уточненням кількості відпрацьованого часу, виявленням помилок, вони відображаються у фонді оплати праці того місяця, у якому були здійснені нарахування.
Враховуючи вищевикладене, у випадках, коли проводяться донарахування і виплати сум за попередні податкові періоди (місяці), зокрема, суми виплат у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності (лікарняні), або нарахування відпускних за майбутні періоди, то такі суми донарахувань (нарахувань) слід відносити до відповідних податкових періодів, за які провадяться нарахування.
Єдина база податкових знань, сайт ДПСУ http://minrd.gov.ua/