Матеріальна допомога
та позики для працівників підприємства
Підприємство систематично видає працівникам матеріальну допомогу перед відпусткою. Чи слід оподатковувати таку допомогу ПДФО та ЄСВ? І чи будуть податкові витрати під час таких виплат?
А що на практиці?
Описаний у запитанні вид допомоги є складовою заробітної плати. Згідно з пп. 14.1.48 ПКУ заробітна плата — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платникові податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Оскільки допомога має систематичний характер, надається всім або більшості працівників (до відпустки, до свят, на оздоровлення), і її надання передбачено колективним чи трудовим договором, то такі виплати входять до ФОП згідно з пп. 2.3.3 Інструкції №51.
1 Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. №5.
У листі від 22.06.2011 р. №11552/6/17-0715 ДПСУ зазначає: «якщо виплата матеріальної допомоги має систематичний характер і така допомога надається всім або більшості працівників, наприклад допомога на оздоровлення, при цьому її виплати передбачені положеннями про оплату праці найманих працівників (колективним договором, галузевою угодою тощо), прийнятими згідно з нормами трудового законодавства, то така матеріальна допомога з метою оподаткування прирівнюється до заробітної плати і вся сума такої допомоги включається до загального місячного оподатковуваного доходу платника податку і оподатковується за ставками, встановленими пунктом 167.1 статті 167 Кодексу, з урахуванням вимог пункту 164.6 статті 164 Кодексу».
Тобто допомога у складі ФОП оподатковується ПДФО у розмірі 15%, якщо дохід у межах 11470 грн у 2013 році, а сума перевищення підлягає оподаткуванню за ставкою 17%.
На суми такої допомоги слід нарахувати ЄСВ, бо це складова зарплати.
Також підприємство має право на податкові витрати при виплаті такої допомоги та на суму нарахованого ЄСВ згідно із п. 142.1 та п. 142.2 ПКУ.
Приклад
Менеджеру ТзОВ «Альфа» Іванову І.І., податковий номер 1111111111, у серпні нараховано 3000,00 грн зарплати і 1000,00 грн матеріальної допомоги до відпустки (на підставі трудового договору). Працівник не має права на ПСП (див. таблицю 4).
Таблиця 4
Відображення в обліку надання допомоги на підставі трудового договору
|
№ з/п
|
Зміст господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Нараховано зарплату і матеріальну допомогу до відпустки, передбачену колдоговором, 4000,00 грн (3000,00 грн + 1000,00 грн) |
92
|
661
|
4000,00
|
—
|
4000
|
|
2.
|
Нараховано ЄСВ 36,8% (умовно) — 1472,00 грн (0,368 х 4000,00 грн) |
92
|
65
|
1472,00
|
—
|
1472
|
|
3.
|
Утримано ЄСВ 144,00 грн — 3,6% від 4000,00 грн |
661
|
65
|
144,00
|
—
|
—
|
|
4.
|
Утримано ПДФО 578,40 грн = 0,15 х (4000 грн - 144.00 грн) |
661
|
641/ПДФО
|
578,40
|
—
|
—
|
|
5.
|
Виплачено зарплату та матеріальну допомогу, передбачену колдоговором, яка є складовою ФОП, — 3277,60 грн (4000,00 грн - 144,00 грн - 578,40 грн) |
661
|
301
|
3277,60
|
—
|
—
|
Підприємство надало працівнику матеріальну допомогу через складні сімейні обставини. Чи слід оподатковувати її ПДФО та ЄСВ і чи будуть податкові витрати?
А що на практиці?
З метою утримання ПДФО слід пам'ятати, що, відповідно до абз. 1 пп. 170.7.3 ПКУ, не включається до оподатковуваного доходу сума нецільової благодійної допомоги, у т. ч. матеріальної, що надається протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абз. 1 пп. 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року, тобто в 2013 році — 1610 грн. Сума перевищення допомоги над зазначеним розміром включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку згідно з пп. 164.2.18 ПКУ і підлягає оподаткуванню у джерела виплати за ставками, встановленими пунктом 167.1 ПКУ.
У листі від 26.03.2011 р. №6005/6/17-0715 ДПАУ зазначає, що благодійник — юридична особа зазначає відомості про надані суми нецільової благодійної допомоги у податковій звітності за формою №1ДФ з ознакою доходу «169». ЄСВ не нараховується та не утримується на підставі п. 14 ч. 1 Переліку №11701.
1 Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170.
Витрат у податковому обліку при виплаті цієї допомоги підприємство не матиме, адже не виконуватиметься умова п. 142.1 ПКУ: така виплата не відноситься до ФОП.
Приклад
Працівникові ТзОВ «Альфа» Петрову П. П., податковий номер 2222222222, надано матеріальну допомогу в розмірі 5000,00 грн на підставі особистої заяви (припустимо, що оклад працівника становить 4000 грн, сума допомоги разом із зарплатою не перевищує встановлену межу у 11470,00 грн, тому ставка ПДФО 15%) (див. таблицю 5).
Таблиця 5
Відображення в обліку надання одноразової допомоги за заявою працівника
|
№ з/п
|
Зміст господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Нараховано одноразову допомогу на підставі особистої заяви працівника |
949
|
663
|
5000,00
|
—
|
—
|
|
2.
|
Утримано ПДФО із суми допомоги понад 1610,00 грн: 0,15 х (5000,00 грн - 1610,00 грн) |
663
|
641/ПДФО
|
508,50
|
—
|
—
|
|
3.
|
Виплачено одноразову допомогу 4491,50 грн (5000,00 грн - 508,50 грн) |
663
|
301
|
4491,50
|
—
|
—
|
Чи включається до складу витрат виплата одноразової допомоги працівнику при виході на пенсію, якщо це передбачено колективним договором?
А що на практиці?
Відповідно до п. 142.1 ПКУ, до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі — працівники), які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін, (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами р. IV ПКУ).
Пунктом 165.1 ПКУ встановлено вичерпний перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку. Винятки, передбачені цим підпунктом, не поширюються, зокрема, на виплату грошової (вихідної) допомоги при виході на пенсію (у відставку).
Тобто грошова (вихідна) допомога при виході на пенсію (у відставку) включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку та оподатковується у відповідності до пп. 164.2.19 ПКУ на загальних підставах.
Таким чином, одноразова грошова допомога, яка виплачується згідно з діючим законодавством та колективними договорами працівникам, які виходять на пенсію, включається до складу витрат платника податку.
Чи включається до витрат платника податку, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, виплата матеріальної допомоги фізичній особі, що перебуває у трудових відносинах з платником податку?
Думка ДПС України
Відповідно до п. 142.1 ПКУ до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі — працівники), які включають нараховані витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін, (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами р.IV ПКУ).
Так, згідно пп. 165.1.1 п. 165.1 ст. 165 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, а саме: сума державної та соціальної матеріальної допомоги, державної допомоги у вигляді адресних виплат та надання соціальних і реабілітаційних послуг відповідно до закону, житлових та інших субсидій або дотацій, компенсацій (включаючи грошові компенсації інвалідам, на дітей-інвалідів при реалізації індивідуальних програм реабілітації інвалідів, суми допомоги по вагітності та пологах), винагород і страхових виплат, які отримує платник податку з бюджетів та фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування та у формі фінансової допомоги інвалідам з Фонду соціального захисту інвалідів згідно із законом.
Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених р. II ПКУ (п. 138.2 ПКУ).
Згідно зі ст. 15 Закону України від 24 березня 1995 року №108/95-ВР «Про оплату праці» форми і системи оплати праці, норми праці, розцінки, тарифні сітки, схеми посадових окладів, умови запровадження та розміри надбавок, доплат, премій, винагород та інших заохочувальних, компенсаційних і гарантійних виплат встановлюються підприємствами у колективному договорі з дотриманням норм і гарантій, передбачених законодавством, генеральною, галузевими (міжгалузевими) і територіальними угодами. У разі, коли колективний договір на підприємстві не укладено, роботодавець зобов'язаний погодити ці питання з виборним органом первинної профспілкової організації (профспілковим представником), що представляє інтереси більшості працівників, а у разі його відсутності — з іншим уповноваженим на представництво органом.
Відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 №5 (далі — Інструкція), фонд оплати праці складається з фонду основної заробітної плати, фонду додаткової заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат.
Матеріальна допомога, що має систематичний характер, надана всім або більшості працівників (на оздоровлення, у зв'язку з екологічним станом, крім сум, указаних у п. 3.31 р. 3 Інструкції), належить до інших заохочувальних та компенсаційних виплат (пп. 2.3.3 п. 2.3 р. 2 Інструкції).
Матеріальна допомога разового характеру, що надається підприємством окремим працівникам у зв'язку із сімейними обставинами, на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання, відноситься до інших виплат, які не належать до фонду оплати праці (п. 3.31 р. 3 Інструкції).
З урахуванням зазначеного, матеріальна допомога, що належить до інших видів заохочень та виплат, за умови надання такої допомоги всім або більшості працівників (на оздоровлення, у зв'язку з екологічним станом) може бути віднесена платником податку до складу витрат. При цьому виплата такої матеріальної допомоги має бути передбачена колективним договором. Якщо на підприємстві такий договір не укладено, роботодавець зобов'язаний погодити це питання з виборним органом первинної профспілкової організації (профспілковим представником), що представляє інтереси більшості працівників, а у разі його відсутності — з іншим уповноваженим на представництво органом.
Якщо виплата матеріальної допомоги фізичній особі, що перебуває у трудових відносинах з платником податку, носить разовий характер і надається у зв'язку з певними обставинами, то така виплата не відноситься до виплат, пов'язаних з трудовим внеском такої особи у господарську діяльність платника податку, а є фінансуванням особистих потреб, і відповідно не включається до витрат платника податку, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток.
Єдина база податкових знань, www.sts.gov.ua
Підприємство оплатило лікування директора в приватній клініці. Чи слід з такої суми утримувати ПДФО та ЄСВ і чи матимуть місце податкові витрати?
А що на практиці?
Згідно з пп. 170.7.4 ПКУ, не включається до оподатковуваного доходу працівника цільова благодійна допомога, що надається резидентами — юридичними чи фізичними особами у будь-якій сумі (вартості):
1) закладу охорони здоров'я для компенсації вартості платних послуг з лікування платника податку або члена його сім'ї першого ступеня споріднення, у тому числі для придбання ліків (донорських компонентів, протезно-ортопедичних виробів, виробів медичного призначення для індивідуального користування інвалідів) у розмірах, що не перекриваються виплатами з фонду загальнообов'язкового державного соціального медичного страхування, крім витрат на косметичне лікування або косметичну хірургію (включаючи косметичне протезування, не пов'язане з медичними показаннями), водолікування та геліотерапію, не пов'язані з хронічними захворюваннями, лікування та протезування зубів з використанням дорогоцінних металів, гальванопластики та порцеляни, аборти (крім абортів, які проводяться за медичними показаннями, або якщо вагітність стала наслідком зґвалтування), операції з переміни статі; лікування венеричних захворювань (крім СНIДу та венеричних захворювань, причиною яких стало нестатеве зараження або зґвалтування), лікування тютюнової чи алкогольної залежності; придбання ліків, медичних засобів та пристосувань, які не включені до переліку життєво необхідних, затвердженого Кабінетом Міністрів України;
2) протезно-ортопедичним підприємствам, реабілітаційним установам для компенсації вартості платних реабілітаційних послуг, технічних та інших засобів реабілітації, наданих платнику податку, визнаному в установленому порядку інвалідом, або його дитині-інваліду, у розмірах, що не перекриваються виплатами з бюджетів і фонду загальнообов'язкового державного соціального медичного страхування.
Оплачена підприємством безпосередньо закладу охорони здоров'я вартість лікування працівника не буде складовою ФОП а відтак і базою для нарахування (утримання) ЄСВ.
Оскільки зазначений вид витрат не є таким, що пов'язаний із господарською діяльністю підприємства, податкових витрат у підприємства не буде.
Приклад
Працівник ТзОВ «Альфа» Сидоров С.С. потрапив у ДТП. Підприємство перерахувало 30000,00 грн на лікування в приватну клініку «Медіко» (див. таблицю 6).
Таблиця 6
Відображення в обліку витрат на лікування працівника
|
№ з/п
|
Зміст господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Нараховано цільову благодійну допомогу на підставі розпорядження керівника |
949
|
685/Сидоров С.С.
|
30000,00
|
—
|
—
|
|
2.
|
Відображено перерахування коштів приватній клініці на лікування працівника |
377
|
311
|
30000,00
|
—
|
—
|
|
3.
|
Відображено зарахування заборгованості згідно з актом, наданим приватною клінікою |
685/Сидоров С.С.
|
377
|
30000,00
|
—
|
—
|
Підприємство надало працівнику матеріальну допомогу у натуральному вигляді, які податки при цьому слід заплатити?
А що на практиці?
До податкових витрат не включають затрати, які не пов'язані з провадженням господарської діяльності (пп. 139.1.1 ПКУ). Відповідно до пп. 14.1.36 ПКУ, господарська діяльність — діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу. Коли підприємство безкоштовно передає товар своєму працівникові у вигляді допомоги, то така операція не пов'язана з господарською діяльністю.
При передачі безоплатно працівнику допомоги в натуральному вигляді доходу в податковому обліку не слід відображати. Адже відповідно до пп. 14.1.56 ПКУ, доходи — це «...загальна сума доходу, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах...». У ситуації з безоплатною передачею товару працівнику жодної компенсації в грошовій чи іншій формі ми не отримуємо. Але податківці стверджують, що підприємства-дарувальники (а саме подарунком можна назвати товарну допомогу) повинні показати дохід (за звичайною ціною) на суму безкоштовно переданих товарів. При цьому такі дарувальники можуть поставити до витрат і собівартість таких подарованих товарів. Про необхідність нарахування доходу при безкоштовній передачі товарів зазначено в УПК №581.
Щодо ПДВ, то зазначимо таке. Під постачанням товарів розуміють будь-яку передачу права на розпорядження товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару (пп. 14.1.191 ПКУ). Тому при наданні допомоги у натуральному вигляді працівникам відбувається постачання товарів, а отже така операція є об'єктом оподаткування ПДВ (п. 185.1 ПКУ). Показувати ПЗ з ПДВ за такою операцією слід у періоді передачі товару працівникам (п. 187.1 ПКУ). А базою для нарахування ПЗ з ПДВ буде договірна вартість таких товарів, але не нижче звичайних цін (абз. 5 п. 188. 1 ПКУ).
Щодо ПК з ПДВ, відображеного при придбанні таких товарів для безкоштовної передачі працівникам. Згідно з п. 198.3 ПКУ, право на ПК з ПДВ буде тоді, коли товари/послуги використовуються в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Тож при купівлі (виготовленні) таких товарів не варто признавати ПК з ПДВ згідно з п. 198.3 ПКУ (звісно, якщо відразу відомо, що такі товари закуповуються або виготовляються з метою дарування).
Щодо ПДФО зазначимо таке. При сплаті ПДФО з негрошового подарунка слід застосовувати натуральний коефіцієнт, визначений згідно з п. 164.5 ПКУ (1,176471 — якщо ставка ПДФО 15%, та 1,204819 при ставці 17%).
Підприємство надає родичам померлого працівника допомогу на поховання. Які податкові наслідки такої операції?
А що на практиці?
Згідно з пп. 165.1.22 ПКУ, з метою оподаткування ПДФО не включається до оподатковуваного доходу фізичної особи допомога на поховання, надана:
а) будь-якою фізичною особою, благодійною організацією, Пенсійним фондом України, відповідними територіальними управліннями з питань праці та соціального захисту населення, фондами загальнообов'язкового державного соціального страхування України або професійною спілкою;
б) роботодавцем такого померлого платника податку за його останнім місцем роботи (у т. ч. перед виходом на пенсію) у розмірі, що не перевищує подвійний розмір суми, визначеної в абзаці першому пп. 169.4.1 ПКУ, тобто у 2013 році — 3220,00 грн (1610,00 х 2). Сума перевищення за її наявності остаточно оподатковується під час її нарахування (виплати, надання).
Допомогу на поховання померлого працівника підприємство отримає від ФСС з ТВП у розмірі 2200,00 грн (відповідно до п. 3 Постанови №551. I оскільки, згідно з п. 3.31 Інструкції №52, така допомога не включається до ФОП, а також відповідно до п. 14 ч. 1 Переліку №11703, ЄСВ підприємство не утримує і не нараховує.
Як сказано у п. 4 ст. 52 Закону №22404, допомога на поховання призначається не пізніше дня, наступного за днем звернення, і виплачується не пізніше наступного робочого дня після отримання страхувальником страхових коштів від ФСС з ТВП.
1 Постанова Правління Фонду соцстрахування з ТВП від 16.11.2011 р. №55 «Про встановлення розміру допомоги на поховання».
2 Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. №5.
3 Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170.
4 Закон України від 18.01.2001 р. №2240-III «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими похованням».
Підставою для неоподаткування допомоги на поховання може бути, зокрема, заява особи, яка звертається за допомогою, копія свідоцтва про смерть працівника чи колишнього працівника. Зверніть увагу: допомога виплачується, у разі якщо звернення за її призначенням надійшло не пізніше 12 місяців з дня смерті застрахованої особи або члена сім'ї, який перебував на її утриманні (ч. 6 ст. 52 Закону №2240).
Для отримання допомоги підприємство подає заявку до ФСС з ТВП.
Приклад
Працівник ТзОВ «Альфа» Іванов І.І. 23.02.2012 р. помер. Підприємство надало вдові померлого Івановій В.В. (податковий номер 1111111111) допомогу на поховання у сумі 3000,00 грн.
Крім того, надано допомогу на поховання за рахунок ФСС з ТВП у сумі 2200,00 грн (див. таблицю 7).
Таблиця 7
Відображення в обліку надання допомоги на поховання
|
№ з/п
|
Назва господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Нараховано допомогу на поховання за кошти соціального страхування (подано заявку до ФСС з ТВП) |
652 (48)
|
685/Іванова В.В.
|
2200,00
|
—
|
—
|
|
2.
|
Нараховано матеріальну допомогу на поховання Іванова І.І. за рахунок підприємства |
949
|
685/Іванова В.В.
|
3000,00
|
—
|
—
|
|
3.
|
Виплачено матеріальну допомогу вдові померлого працівника за кошти підприємства |
685/Іванова В.В.
|
301
|
3000,00
|
—
|
—
|
|
4.
|
Отримано на спецрахунок допомогу на поховання від ФСС з ТВП |
311
|
(652) 48
|
2200,00
|
—
|
—
|
|
5.
|
Виплачено допомогу, отриману від ФСС з ТВП |
685/Іванова В.В.
|
311
|
2200,00
|
—
|
—
|
Підприємство виплачує працівнику вихідну допомогу при звільненні. Чи слід утримувати з суми такої допомоги ПДФО та нараховувати (утримувати) ЄСВ?
А що на практиці?
Вихідна допомога — це передбачена трудовим законодавством гарантія, яка надається деяким категоріям працівників у вигляді допомоги, що виплачується їм під час звільнення. Ст. 44 КЗпП передбачено виплату вихідної допомоги у разі звільнення працівника на підставах, визначених КЗпП, а саме:
1) у розмірі, не меншому від середнього місячного заробітку, при розірванні трудового договору на таких підставах:
а) відмова працівника від переведення на роботу в іншу місцевість разом із підприємством, установою, організацією, а також відмова від продовження роботи у зв'язку зі зміною істотних умов праці — п. 6 ст. 36 КЗпП;
б) зміни в організації виробництва і праці, в тому числі ліквідація, реорганізація, банкрутство або перепрофілювання підприємства, установи, організації, скорочення чисельності або штату працівників — п. 1 ст. 40 КЗпП;
в) виявлена невідповідність працівника займаній посаді або виконуваній роботі внаслідок недостатньої кваліфікації або стану здоров'я, які перешкоджають продовженню цієї роботи, а також у разі відмови у наданні допуску до державної таємниці або скасування допуску до державної таємниці, якщо виконання покладених на нього обов'язків потребує доступу до державної таємниці — п. 2 ст. 40 КЗпП;
г) поновлення на роботі працівника, який раніше виконував цю роботу — п. 6 ст. 40 КЗпП;
2) у розмірі, не меншому від тримісячного середнього місячного заробітку, при розірванні трудового договору унаслідок порушення власником або уповноваженим ним органом законодавства про працю, колективного чи трудового договору (статті 38 і 39 КЗпП).
Надається вихідна допомога на підставі наказу (розпорядження) керівника разом із іншими коштами, які належать до коштів остаточного розрахунку із працівником.
Сума вихідної допомоги включається до місячного оподатковуваного доходу працівника у місяці його звільнення й оподатковується разом із іншими доходами працівника за ставками, встановленими п. 167.1 ПКУ, тобто 15 — 17%.
ДПАУ у листі від 09.03.2011 р. №4628/6/17-0715 зазначає, що хоча до місячного оподатковуваного доходу працівника у місяці звільнення податкова соціальна пільга і застосовується, але застосовується вона тільки до доходу працівника, що є заробітною платою.
Згідно із пп. 3.8 Інструкції зі статистики зарплати1, суми вихідної допомоги при припиненні трудового договору не належать до фонду оплати праці, а отже не є зарплатою. Тобто до вихідної допомоги податкову соціальну пільгу застосовувати не можна.
1Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. №5.
Єдиний соціальний внесок не треба ні нараховувати на суму вихідної допомоги, ні утримувати з неї (п. 4 Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170).
Звісно, працедавці, які нараховують і виплачують вихідну допомогу, повинні утримати з її суми ПДФО і під час виплати остаточного розрахунку єдиним платіжним документом усю суму ПДФО, утриману із розрахункових сум, що виплачуються працівнику при звільненні, сплатити до бюджету. Також сума вихідної допомоги повинна бути відображена у податковому розрахунку за формою №1ДФ з ознакою 127 «Інші доходи».
Чи оподатковується нецільова благодійна допомога, яка надана юридичною особою своєму керівнику?
А що на практиці?
Відповідно до пп. 170.7.3 ПКУ, не включається до оподатковуваного доходу сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, що надається резидентами — юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим пп. 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року.
Положення пп. 170.7.3 ПКУ не поширюються на профспілкові виплати своїм членам, умови звільнення яких від оподаткування передбачені пп. 165.1.47 ПКУ.
Благодійник — юридична особа зазначає відомості про надані суми нецільової благодійної допомоги у податковій звітності.
У разі отримання нецільової благодійної допомоги від благодійника — фізичної чи юридичної особи платник податку зобов'язаний подати річну податкову декларацію із зазначенням її суми, якщо загальна сума отриманої нецільової благодійної допомоги протягом звітного податкового року перевищує її граничний розмір, установлений абзацом першим пп. 169.4.1 ПКУ.
Враховуючи вищевикладене, сума нецільової благодійної допомоги, яка надається юридичною особою своєму керівнику або іншій фізичній особі та не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим пп. 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року (у 2013 році — 1610 грн.), не оподатковується, незалежно від того, що на фізичну особу не поширюється право на застосування податкової соціальної пільги.
Чи відображається у ф. №1ДФ сума поворотної фінансової допомоги, яка була надана фізособою підприємству та повертається підприємством назад?
Думка ДПС України
Відповідно до пп. 14.1.257 ПКУ поворотна фінансова допомога — це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.
Згідно із пп. 165.1.31 ПКУ до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку.
Відповідно до Довідника ознак доходів, наведеного у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.10 №1020, основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку, відображається у податковому розрахунку за ф. №1ДФ під ознакою доходу «153».
При цьому, у разі отримання поворотної фінансової допомоги фізичною особою від юридичної особи, у податковому розрахунку за ф. №1ДФ відображається уся сума отриманої допомоги.
Якщо поворотну фінансову допомогу отримує юридична особа від фізичної особи та відповідно до термінів, які зазначаються у договорі позики, юридична особа повертає частину отриманої допомоги фізичній особі, то у податковому розрахунку за ф. №1ДФ відображається лише частина повернутої допомоги.
Єдина база податкових знань, www.sts.gov.ua
Чи оподатковується ПДФО вихідна допомога у зв'язку зі звільненням працівника, у т. ч. при виході на пенсію?
Думка ДПС України
Відповідно до пп. 14.1.48 ПКУ заробітна плата для цілей розділу ІV ПКУ — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.
Згідно з пп. «з» пп. 165.1.1 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума щорічної разової грошової допомоги, яка надається згідно із Законом України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту».
Винятки, передбачені цим підпунктом, не поширюються на виплату заробітної плати, грошової (вихідної) допомоги при виході на пенсію (у відставку) та виплату, пов'язану з тимчасовою втратою працездатності.
Отже, вихідна допомога у зв'язку із звільненням працівника, в т. ч. при виході на пенсію, оподатковується за ставкою 15 та/або 17 % в залежності від отриманих доходів у звітному місяці.
Єдина база податкових знань, www.sts.gov.ua
Які документи слід оформити, якщо підприємство хоче видати позику працівнику?
А що на практиці?
Відповідно до ст. 1047 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ), договір позики оформляється письмово, якщо його сума не менш ніж у десять разів перевищує встановлений законом розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (у 2013 р. — 170,00 грн), а у разі коли позикодавцем є юридична особа — незалежно від суми.
При укладанні договору про грошову позику слід звернути увагу на таке:
1) договір грошової позики є укладеним з моменту передачі грошей позичальникові (ч. 1 ст. 1046 ЦКУ). Датою повернення позики буде дата її погашення у порядку, встановленому договором, а якщо з якоїсь причини такий порядок договором не встановлено, то згідно з ч. 3 ст. 1049 ЦКУ — за датою зарахування коштів на банківський рахунок позикодавця;
2) у договорі слід обов'язково зазначити термін повернення позики, в іншому випадку позика буде визнана безповоротною фінансовою допомогою. Строк повернення коштів встановлюється за згодою сторін договору;
3) позикодавець має право на отримання від позичальника відсотків від суми позики, якщо інше не встановлено договором або законом. Розмір та порядок отримання відсотків встановлюються договором. Якщо договором не встановлено розміру відсотків, він визначається на рівні облікової ставки НБУ. У разі відсутності іншої домовленості сторін відсотки виплачуються щомісяця до дня повернення позики (ч. 1 ст. 1048 ЦКУ). Тож звичайне підприємство, яке надає позику працівникові, обов'язково повинне окремо зазначити у договорі, що позика є безпроцентною;
4) позика, надана за договором безпроцентної позики, може бути повернена позичальником достроково, якщо інше не встановлено договором (ч. 2 ст. 1049 ЦКУ).
Грошова позика може бути видана як готівкою, так і в безготівковій формі. Оскільки йдеться про позику звичайній фізособі, а не фізособі-СПД, обмеження щодо готівкових розрахунків1 ні на операцію з видачі позики, ні на операцію з її повернення до каси позикодавця не поширюються. Позика може бути як видана, так і погашена частинами, а не загальною сумою, якщо інше не встановлено договором.
1 Встановлено п. 2.3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. №637, та постановою Правління НБУ від 09.02.2005 р. №32.
Документом, що підтверджує видачу позики, буде або видатковий касовий ордер, або платіжне доручення на перерахування коштів з поточного рахунка та виписка банку. Документом, що підтверджує повернення позики, буде прибутковий касовий ордер (у позикодавця), квитанція до нього (у позичальника) або виписка банку про зарахування коштів на поточний рахунок (у позикодавця) та квитанція банку (у позичальника).
Чи слід оподатковувати видану працівнику позику ПДФО?
А що на практиці?
Відповідно до пп. 165.1.31 ПКУ, сума отриманої позики1 не відноситься до оподатковуваного доходу фізособи-працівника. Проте у разі якщо позикодавець анулює борг працівника перед ним або якщо позика не буде повернена до закінчення термінів позовної давності (1095 днів від дати закінчення строку повернення позики або інший термін, встановлений згідно з гл. 19 ЦКУ), сума позики стане оподатковуваним доходом працівника (пп. 164.2.7, пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ). Зверніть увагу: на дохід у вигляді анульованої заборгованості за грошовою позикою та у вигляді заборгованості за грошовою позикою, щодо якої закінчився термін позовної давності, не поширюється дія п. 164.5 ПКУ, і натуральний коефіцієнт для визначення суми такого доходу застосовувати не потрібно.
1 ПКУ не використовує терміна «позика», проте оперує терміном «поворотна фінансова допомога» (пп. 14.1.257 ПКУ), визначення якого збігається з визначенням безпроцентної позики.
Відповідно до пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ, у разі анулювання боргу за позикою позикодавець повинен повідомити про це позичальника і відобразити суму доходу, що виник у працівника, у звіті за формою №1ДФ (окремим рядком, з ознакою доходу 126). А працівник зобов'язаний подати річну декларацію про доходи та сплатити ПДФО за наслідками такого декларування самостійно.
У разі закінчення терміну позовної давності та неповернення позики у звіті за формою №1ДФ також відображається дохід позичальника, але з ознакою доходу 107. I в цьому випадку також, відповідно до пп. 164.2.7 ПКУ, фізособа самостійно сплачує ПДФО з такого доходу та зазначає такий дохід у річній декларації про доходи.
Приклад
Працівнику Іванову І.І. у січні 2012 року було надано з каси грошову безпроцентну позику в сумі 10000,00 грн. До кінця січня 2013 р., як і було передбачено умовами договору, працівник повертає позику до каси у повному розмірі (див. таблицю 8).
Таблиця 8
Відображення в обліку надання грошової безпроцентної позики працівникові та її повернення
|
№ з/п
|
Зміст операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Надано позику працівникові |
377
|
301
|
10000,00
|
—
|
—
|
|
2.
|
Працівник повертає позику |
301
|
377
|
10000,00
|
—
|
—
|
ФОП на загальній системі оподаткування 1 лютого 2013 року отримав поворотну фінансову допомогу. Як відобразити таку допомогу в обліку?
А що на практиці?
Визначення терміна «поворотна фінансова допомога» наводиться у пп. 14.1.257 ПКУ: «сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення».
Договір позики для підприємця є укладеним з моменту передання грошей. У разі внесення коштів від позикодавця на поточний рахунок позичальника про це свідчитиме банківська виписка. Якщо кошти отримані готівкою, позичальнику важко буде документально довести дату їх отримання. Адже підприємці не ведуть касових книг, а суму отриманої позики не відображають у Книзі обліку доходів і витрат (далі — Книга), яку вони ведуть. Частина 2 ст. 1047 ЦКУ зазначає, що при отриманні коштів у позику може бути оформлена розписка позичальника або інший документ, який посвідчує передання йому визначеної грошової суми. Рекомендуємо такі документи складати у двох примірниках. Радимо також скласти сторонам такої операції двосторонній документ про передачу грошей, у випадку отримання допомоги готівкою. Такі документи пригодяться під час податкової перевірки.
Повернутою позика вважається в момент зарахування грошової суми, що позичалася, на банківський рахунок позикодавця (ч. 3 ст. 1049 ЦКУ). Про це свідчитиме банківська виписка і платіжне доручення (або квитанція банку). Хоча якщо підприємець працює з готівкою, сума позики може повертатись і в готівковій формі, за умови відповідного оформлення приймання готівки позикодавцем. Якщо позикодавцем є юрособа, отримання коштів останнім оформляється прибутковим касовим ордером. Момент повернення коштів позичальником, відповідно до ст. 177 ПКУ, є визначальним фактором для оподаткування підприємця.
Статус надавача позики, на відміну від юрособи-позичальника, для підприємця-позичальника не має значення. ФОП у своїй господарській діяльності враховує тільки норми ст. 177 ПКУ, якою не встановлено спеціальних норм для оподаткування фіндопомоги залежно від кого вона була отримана.
Відповідно до п. 177.2 ПКУ, об'єктом оподаткування у підприємця є чистий оподатковуваний дохід. Це різниця між загальним доходом і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю підприємця. Виникає запитання: чи відноситься отримана поворотна фінансова допомога до загального доходу підприємця? Визначення термінів «доходи» та «пасивні доходи» наводиться у пп. 14.1.56 та пп. 14.1.268 ПКУ, й отримана сума ПФД у це визначення не попадає.
Отже, суму фіндопомоги у звітному періоді отримання підприємець не враховує. Відповідно така сума не відображається у Книзі та у річній податковій декларації1.
1 Наказ Мінфіну від 07.11.2011 р. №1395 «Про затвердження форми податкової декларації про майновий стан і доходи та Iнструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи».
Але пам'ятайте: відповідно до умов договору позики отримані грошові кошти підлягають обов'язковому поверненню у визначений договором строк. Крім того, щоб сума коштів, що надійшла підприємцю у користування, вважалася поворотною фіндопомогою, пп. 14.1.257 ПКУ висуває умову обов'язкового повернення цієї суми та ненарахування процентів на неї.
Якщо сума ПФД не повертається у визначений у договорі строк, виникає запитання: коли виникає дохід, і чи це дохід фізособи, чи така сума вважається загальним оподатковуваним доходом підприємця? На жаль, ПКУ не дає відповіді на це запитання.
У Єдиній базі податкових знань, відповідаючи на це запитання, податківці зазначають: «Враховуючи те, що отримана фізичною особою — підприємцем поворотна фінансова допомога (позика) відповідно до умов договору підлягає обов'язковому поверненню у визначений строк, то протягом дії договору сума поворотної фінансової допомоги не включається до складу доходу суб'єкта господарювання.
При цьому слід зазначити: якщо сума поворотної фінансової допомоги не повертається у визначений у договорі термін, то вона включається до складу доходів фізичної особи — підприємця та оподатковується на загальних підставах».
На думку ДПС, до оподатковуваного доходу підприємця включається сума протермінованої за встановленою у договорі датою позики (але за якою начебто ще не закінчився строк позовної давності). Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦКУ). Відповідно до норм пп. 164.2.7 ПКУ, дохід за неповерненою сумою позики може виникнути, якщо настане строк позовної давності за неповерненою сумою позики, або за нормою пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ, якщо кредитор анулює самостійно суму боргу до закінчення строку позовної давності.
Якщо виходити зі змісту норм ПКУ, виниклий дохід включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку як фізособи та оподатковується за ставками, визначеними п. 167.1 ПКУ. Відповідно ця сума включається не до складу доходів суб'єкта госпдіяльності — підприємця (як сума загального доходу, зменшена на документально підтверджені витрати, що в підсумку дає базу для оподаткування — чистий дохід), а до доходу фізособи. Отже, підлягає оподаткуванню на загальних підставах: «У разі якщо фізична особа — підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку — фізичних осіб» (п. 177.6 ПКУ). У такому разі сума неповерненої фіндопомоги знову-таки не відображатиметься у Книзі, але оподатковуватиметься за ставкою 15% та/або 17% (п. 167.1 ПКУ) як інші доходи.
Рекомендуємо для уникнення оподаткування звернути особливу увагу на документальне оформлення: у договорі зазначити строки повернення та стежити за цим. У разі неможливості повернути повну суму позикодавцеві можна внести зміни до договору позики та продовжити терміни повернення. Або повернути суму позики і того самого дня отримати її знову за іншим договором.
Приклад
ФОП на загальній системі оподаткування 15.10.2012 р. за договором позики отримав на поточний рахунок у банку (відкритий для провадження підприємницької діяльності) поворотну фіндопомогу в розмірі 15000,00 грн.
Термін повернення коштів — 01.12.2013 р. Позикодавцем є юрособа на загальній системі оподаткування. На 01.02.2012 р. неповерненою залишалась сума 2000,00 грн.
Якщо діяти за фіскальним поглядом ДПС, сума ПФД, яка не повертається у визначений у договорі термін, повинна включатися до доходу та оподатковуватися на загальних підставах. На наш погляд, дохід фізособи виникає у випадку закінчення строку позовної давності (пп. 164.2.7 ПКУ) або якщо кредитор самостійно анулює суму боргу до закінчення строку позовної давності (пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ).
Чи потрібно застосовувати РРО при поверненні працівником безвідсоткової позики?
А що на практиці?
Відповідно до п. 1 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі — Закон про РРО) : «Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі … при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані… проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, … реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;» .
Водночас згідно зі ст. 2 Закону про РРО «розрахункова операція — приймання від покупця готівкових коштів… за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки — оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця».
Як бачимо з наведених визначень, операція повернення коштів, наданих працівникові у вигляді безвідсоткової позики, не належить до операцій з продажу товарів (послуг), не є розрахунковою операцією і тому не потребує застосування РРО, але потребує оформлення касових документів.
Чи оподатковується сума позики, отриманої фізособою, за якою минув термін повернення, передбачений договором, якщо строк позовної давності не минув?
Думка ДПС України
Згідно із ст. ст. 1046 і 1049 ЦКУ за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості у строк та в порядку, що встановлені договором.
Відповідно до п. 14.1 ПКУ «позика — грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики».
Позовна давність — це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу (ст. 256 ЦКУ).
Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦКУ).
Підпунктом 165.1.29 ПКУ до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума кредиту (позики), що отримується платником податку (протягом строку дії).
Враховуючи зазначене, протягом дії договору основна сума позики не є об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб у фізичної особи.
При цьому у разі неповернення грошових коштів у вигляді позики у термін, встановлений договором, сума позики включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку та оподатковується на загальних підставах за ставками, визначеними п. 167.1 ПКУ.
Єдина база податкових знань, www.sts.gov.ua