Лист ДПАУ від 18.03.2011 р. №111/4/16-1510
На практиці досить часто трапляється, що податкова накладна виписується постачальниками один раз на місяць, зазвичай наприкінці місяця і на підставі акта приймання-передачі робіт (послуг) або накладної про відвантаження товарів.
Це може бути пов'язано з тим, що дата оформлення акта або накладної справді є так званою «першою подією»1, за якою у постачальника виникають податкові зобов'язання з ПДВ.
У такому разі у покупця — платника ПДВ претензій немає, і він, за умови використання придбаних товарів, робіт, послуг у господарській діяльності та за інших умов, установлених ПКУ, матиме право на податковий кредит з ПДВ.
Але трапляються випадки, коли постачальник виписує загальну податкову накладну останньою датою місяця з незрозумілих для покупця причин. Наприклад, в одному місяці спочатку був сплачений аванс за послуги, а потім, останнім днем місяця, був оформлений акт приймання-передачі послуг, наданих протягом місяця. Покупець звертається до постачальника із проханням замінити податкову накладну, посилаючись на правило «першої події». Але постачальник відмовляється, посилаючись на п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПАУ від 21.12.2010 р. №969 (далі — Порядок №969), яким установлено, що у разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер при постійних зв'язках із покупцем, покупцю може бути виписана зведена податкова накладна, тобто одна податкова накладна за підсумками місяця2.
1 Пункт 187.1 ПКУ.
2 До речі, ця норма перенесена до Порядку №969 із п. 17 Наказу ДПАУ від 30.05.97 р. №165, що втратив чинність з 10.01.2011 р.
Як бути в таких випадках покупцю і чи визнають за ним право на податковий кредит?
Так, п. 15 Порядку №969 говорить, що зведену податкову накладну можна виписувати виходячи із визначеної у договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (наприклад, 1 раз на п'ять днів; 1 раз на десять днів тощо), але не рідше одного разу на місяць і не пізніше останнього дня місяця. При цьому до зведеної податкової накладної обов'язково додається реєстр товаротранспортних накладних чи інших відповідних супровідних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг1.
1 Типової форми реєстру не встановлено, отже, вона може бути довільною.
Тобто якщо читати буквально, то за основний принцип виписування зведених податкових накладних слід брати не дату оформлення акта приймання-передачі послуг або накладної на товари, а те, який графік платежів установлено договором, за яким їх придбавають. Написано, що оплата має здійснюватися раз на тиждень, — зведену податкову накладну слід оформлювати раз на тиждень. Написано, що оплата відбуватиметься раз на місяць, — зведена податкова накладна може виписуватися раз на місяць.
Отже, проміжок часу, щодо якого може бути оформлена зведена податкова накладна, чітко встановлено. При цьому до зведеної податкової накладної обов'язково додається реєстр товаротранспортних накладних чи інших відповідних супровідних документів, згідно з якими здійснено постачання товарів/послуг за цей проміжок часу. З чого можна зробити висновок, що факт передоплати, яка була зроблена у поточному місяці, начебто і не має значення.
Проте чітко не сказано, за якою саме датою така зведена податкова накладна має бути виписана. З чого можна зробити висновок, що факт першої події все-таки таки має значення. Адже в разі, коли передоплату здійснено на більшу суму, ніж надані протягом місяця послуги, ДПАУ не дозволить постачальнику виписати податкову накладну тільки на суму акта приймання-передачі послуг.
Тому, на наш погляд, якщо першою подією був аванс від покупця, то правильнішим є виписування звичайної податкової накладної за датою першої події. А зведеними податковими накладними краще користуватися лише в разі, коли першою подією стало надання послуг чи відвантаження товару або якщо датою оплати є останній день місяця.
До того ж, постачальники, зверніть увагу на умову про безперервний або ритмічний характер постачання. Ця умова означає, що зведена податкова накладна може виписуватися тільки тими постачальниками, які протягом періоду, за який вона виписана, безперервно (наприклад, у разі постачання послуг зв'язку) або ритмічно (наприклад, у разі щоденного постачання продуктів харчування у супермаркет або щоденного заправляння ПММ автомобілів покупця) здійснювали постачання товарів або послуг.
Відповідно до п. 12 Порядку №969 до розділу I податкової накладної вносяться дані у розрізі номенклатури постачання товарів/послуг, зокрема у графі 3 зазначається номенклатура постачання товарів/послуг. У листі наголошується, що, незалежно від того, яка податкова накладна складається (зведена/не зведена), у графі 3 такої накладної зазначається номенклатура постачання товарів/послуг. Таку номенклатуру треба взяти при складанні податкової накладної саме з первинних документів, реєстр яких додається до зведеної податкової накладної.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»