У яких випадках проводити інвентаризацію обов'язково?

У яких випадках проводити інвентаризацію обов'язково?

Вже декілька років (починаючи з 2015 р.) порядок, строки та обов'язковість проведення інвентаризації визначено у Положенні №879.

Зверніть увагу, що цим положенням мають користуватись всі без винятку юридичні особи незалежно від форми власності, організації або системи оподаткування. Тобто воно поширюється і на таких юросіб, як громадські організації, бюджетні та неприбуткові установи, а також представництва іноземних суб'єктів господарювання.

Згідно з п. 7 розд. І Положення №879 проведення інвентаризації є обов'язковим:

• перед складанням річної фінансової звітності;
• у разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління (на дату передачі), крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством;
• у разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності (на день приймання-передачі справ) в обсязі активів, які знаходяться на відповідальному зберіганні;
• у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства;
• за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа;
• у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства;
• у разі припинення підприємства;
• у разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами (на дату такого переходу);
• в інших випадках, передбачених законодавством.

Але це Положення не поширюється на фізичних осіб — підприємців (незалежно від обраної системи оподаткування). Проте і підприємцям іноді доводиться інвентаризувати власні активи. Адже податківці мають право під час фактичної або документальної податкової перевірки вимагати від ФОП, якого перевіряють, і проведення інвентаризації, і визначення залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки тощо. Крім того, все більшому колу ФОПів доводиться вести товарний облік. А вести такий облік без періодичної його перевірки шляхом інвентаризації недоцільно. Але знову ж таки, підприємець проводить таку інвентаризацію на власний розсуд — дотримуватися всіх правил проведення інвентаризації, що встановлені Положенням №879, для них не обов'язково.

Що інвентаризують юрособи під час річної інвентаризації?

Перед складанням річної фінансової звітності інвентаризація проводиться в обсязі, визначеному пунктом 6 розділу І Положення №879. А саме: річна інвентаризація є різновидом суцільної інвентаризації.

Суцільною інвентаризацією охоплюються всі види зобов'язань та всі активи підприємства незалежно від їх місцезнаходження, у тому числі предмети, що передані у прокат, оренду або перебувають на реконструкції, модернізації, консервації, у ремонті, запасі або резерві незалежно від технічного стану.

Також інвентаризації підлягають активи і зобов'язання, які обліковуються на позабалансових рахунках, зокрема цінності, що не належать підприємству, але тимчасово перебувають у його користуванні, розпорядженні або на зберіганні (об'єкти оперативної (операційної) оренди основних засобів, матеріальні цінності на відповідальному зберіганні, переробці, комісії, монтажі), умовні активи і зобов'язання (непередбачені активи та зобов'язання) підприємства (застави, гарантії, зобов'язання тощо), бланки документів суворої звітності, інші активи.

Річну інвентаризацію можна розділити на такі групи виходячи з особливості проведення кожної з них, що встановлені Положенням №879:

• інвентаризація основних засобів;
• інвентаризація нематеріальних активів;
• інвентаризація незавершених капітальних інвестицій;
• інвентаризація запасів;
• інвентаризація біологічних активів;
• інвентаризація готівки, коштів та їх еквівалентів, бланків документів суворої звітності;
• інвентаризація дебіторської та кредиторської заборгованостей;
• інвентаризація витрат і доходів майбутніх періодів, забезпечень та резервів.

Особливості інвентаризації в залежності від виду активу або зобов'язання ми розглянемо окремо в наступних відповідях.

Коли починається річна інвентаризація та скільки часу вона триває?

Строки проведення річної інвентаризації визначені п. 10 розд. І Положення №879. І ці строки залежать від предмету інвентаризації. Проте ці строки не є жорсткими, їх можна скоріше вважати рекомендованими. Фактичні дати початку та закінчення річної інвентаризації та/або різних її етапів визначає керівник юрособи у наказі про інвентаризацію.

Фактично річна інвентаризація є підготовчим етапом для складання фінансової звітності. А оскільки така звітність складається на останній день звітного року, то і інвентаризацію необхідно провести (закінчити) до 31 грудня.

Але зовсім не обов'язково проводити інвентаризацію саме 31 грудня (дату складання фінзвітності) — фактичну дату, на яку буде проведено інвентаризацію певних активів та зобов'язань, керівник підприємства визначає самостійно у відповідному наказі.

Є строки проведення річної інвентаризації певних активів та пасивів юрособи, зазначені в Положенні №879:

Не раніше ніж за три місяці до дати балансу (з 01.10 до 31.12)

необоротні активи (крім незавершених капітальних інвестицій, об'єктів основних засобів, які на момент інвентаризації перебуватимуть поза підприємством, зокрема автомобілів, морських і річкових суден, які вирушать у тривалі рейси, тощо); запаси (крім незавершеного виробництва та напівфабрикатів, інших матеріальних цінностей, які на момент інвентаризації перебуватимуть поза підприємством); поточні біологічні активи; дебіторська та кредиторська заборгованість; витрати і доходи майбутніх періодів; зобов'язання (крім невикористаних забезпечень, розрахунків із бюджетом та з відрахувань на загальнообов'язкове державне соціальне страхування).

За рішенням керівника підприємства інвентаризація інструментів, приладів, інвентарю (меблів) може проводитися щороку обсягом не менше 30% усіх зазначених об'єктів з обов'язковим охопленням інвентаризацією всіх інструментів, приладів, інвентарю (меблів) протягом трьох років.

Що ж стосується основних засобів, які на дату інвентаризації перебуватимуть поза підприємством, то їх інвентаризацію слід провести до дати тимчасового вибуття таких об'єктів з підприємства.

Не раніше ніж за два місяці до дати балансу (з 01.11 до 31.12)

незавершені капітальні інвестиції; незавершене виробництво; напівфабрикати; фінансові інвестиції; гроші; кошти цільового фінансування; зобов'язання у частині невикористаних забезпечень; розрахунки з бюджетом та з відрахувань на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.

Є й такі об'єкти, інвентаризація яких може бути проведена у будь-який час, та мало того, періодичність її проведення становить не рідше одного разу на три роки. Зокрема, це стосується таких об'єктів:

• земельні ділянки;
• будівлі, споруди та інші нерухомі об'єкти (крім нерухомого майна державних підприємств).

Таким чином, річну інвентаризацію слід проводити у будь-який визначений керівником день, але враховуючи наведені вище терміни. Якщо підприємство невелике і впорається з інвентаризацією доволі швидко, то інвентаризацію його можна провести і в грудні. Але велике підприємство, тим більше таке, що має активи, розташовані в різних місцях зберігання, може за місяць і не впоратися, тож йому доведеться почати ще в жовтні.

Зрозуміло, що якщо проводити інвентаризацію на будь-яку іншу дату, ніж 31 грудня, — її показники (залишки активів та зобов'язань) будуть відрізнятись від показників фінансової звітності (оскільки від дати проведення інвентаризації до дати балансу в об'єктах інвентаризації можуть відбутись зміни). Але це не є помилкою, оскільки якщо інвентаризація буде вчасно і правильно проведена, а наступні господарські операції правильно відображені в обліку, це не скасовує вірогідність даних у фінзвітності.

Як скласти наказ про проведення інвентаризації?

Починає процедуру інвентаризації керівник підприємства. Саме він видає наказ про проведення річної інвентаризації.

У наказі керівника про проведення на підприємстві інвентаризації обов'язково має бути зазначена така інформація:

— строки проведення;

— дата, на яку проводиться інвентаризація;

— обсяги та предмет інвентаризації (у випадку, який розглядається, проводиться суцільна інвентаризація);

— причина (складання річної фінзвітності);

— склад інвентаризаційної комісії (якщо вона не затверджена окремим наказом);

— склад робочої інвентаризаційної комісії (за потреби).

Зразок наказу (фрагмент)

Отже, цей наказ має містити інформацію про склад інвентаризаційної комісії. Хоча на практиці цей склад може бути затверджено і окремим наказом — це актуально у тому випадку, якщо він не змінюється з року в рік.

Варто пам'ятати певні умови, яких необхідно дотримуватись при затвердженні складу інвентаризаційної комісії:

— матеріально відповідальні особи не включаються до складу робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, що знаходяться у них на відповідальному зберіганні;

— забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, що знаходяться на відповідальному зберіганні у тих самих матеріально відповідальних осіб, одного й того самого працівника два роки підряд.

Якщо обсяг об'єктів інвентаризації доволі суттєвий і потребує значних трудових ресурсів, то на підприємстві можуть створюватись і робочі інвентаризаційні комісії.

Також Положенням №879 не заборонено залучати до складу інвентаризаційної комісії осіб, які не є працівниками чи засновниками підприємства. Проте, оскільки такі особи будуть виконувати певну роботу, то такі відносини мають бути оформлені, зокрема, договорами ЦПХ.

Варто зауважити, що члени та голова інвентаризаційної комісії несуть відповідальність згідно зі ст. 164-2 КУпАП, зокрема за несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризації коштів і матеріальних цінностей.

Чи слід готуватися до річної інвентаризації?

Так, якщо ви подивитесь у зразок фрагменту наказу про інвентаризацію, ви побачите в ньому розпорядження провести певну підготовку до перевірки. Раптово вона, як правило, не проводиться.

Це пов'язано із тим, що основною метою річної інвентаризації є не схопити за руку крадія і терміново припинити розкрадання або знищення активів юрособи. А перевірити правильність ведення бухгалтерського обліку і стан активів та зобов'язань.

На цьому етапі повинно бути здійснено:

• перевірка справності усіх ваговимірювальних приладів;
• завершення обробки всіх документів щодо руху активів та формування останніх на момент інвентаризації реєстрів прибуткових і видаткових документів або звітів про рух активів;
• визначення залишків на дату інвентаризації;
• групування активів, їх розсортування та розкладання за назвами, сортами, розмірами у порядку, зручному для підрахунку;
• візування головою інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) всіх прибуткових та видаткових документів, що додаються до реєстрів (звітів), із зазначенням «До інвентаризації на (дата)». Для бухгалтерської служби ці документи є підставою для визначення залишків активів на початок інвентаризації за даними обліку.

Безпосередньо перед проведенням фактичної перевірки матеріально відповідальні особи дають в інвентаризаційному описі розписки про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, що всі цінності, які надійшли під їх відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані.

Чи потрібно припиняти діяльність юрособи на час інвентаризації?

Звісно, що ні! Юрособа під час інвентаризації продовжує діяльність і, як наслідок, здійснює придбання та/або використання активів.

Тому на прибуткових документах на активи, що надійшли до місць зберігання активів до передачі їх в експлуатацію або використання під час інвентаризації, матеріально відповідальна особа у присутності членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) робить позначку «після інвентаризації».

На видаткових документах про активи, відпущені зі складу під час інвентаризації, з дозволу керівника підприємства у присутності членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) роблять позначку «після інвентаризації» з посиланням на дату інвентаризаційного опису, де записані ці активи, або ж їх заносять до окремого інвентаризаційного опису, якщо їх ще не було внесено до інвентаризаційного опису.

Як проводиться річна інвентаризація ОЗ та інших необоротних матеріальних активів?

Цьому присвячено окремий пункт розділу ІІІ Положення №879. При цьому інвентаризація ОЗ та ІНМА проводиться аналогічно.

Проводиться вона інвентаризаційною комісією (або робочою інвентаризаційною комісією — на підприємстві, де через великий обсяг робіт проведення інвентаризації не може бути забезпечено однією комісією), до якої обов'язково входить досвідчений працівник підприємства, який знає об'єкт інвентаризації (наприклад, інженер, механік тощо).

Алгоритм проведення такої інвентаризації такий.

Крок перший: підготовка

До початку інвентаризації перевіряються:

• наявність і стан технічних паспортів та іншої технічної документації на ці активи;
• наявність документів на активи, що здані чи прийняті підприємством в оренду, на зберігання, у тимчасове користування, на ремонт, модернізацію, консервацію тощо.

Адже однією з процедур, що відбувається під час інвентаризації, є перевірка наявності документів, що підтверджують право власності підприємства на ці об'єкти.

При виявленні розбіжностей і неточностей у бухгалтерському обліку або технічній документації вносяться відповідні виправлення й уточнення.

Крок другий: складаємо інвентаризаційний опис за даними бухобліку

На сьогодні існує затверджена форма інвентаризаційного опису лише для бюджетних установ (затверджена наказом Мінфіну №572). Тобто небюджетні підприємства можуть або користуватися нею, або створити свою власну.

Інвентаризаційний опис складається за об'єктами основних засобів чи групами та окремо за кожною матеріально відповідальною особою. Матеріально відповідальні особи дають в інвентаризаційному описі розписки про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, що всі цінності, які надійшли під їхню відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані.

Тобто таких інвентаризаційних описів має бути стільки, скільки на підприємстві є матеріально відповідальних осіб, за якими за даними бухгалтерії обліковуються ОЗ та ІНМА.

В кожному з таких описів треба навести ці активи. І ось тут є варіанти:

• однотипні за технічними характеристиками, призначенням та умовами використання, однакової вартості об'єкти, що надійшли одночасно на підприємство та щодо яких ведеться груповий облік, в інвентаризаційному описі наводяться за найменуванням із зазначенням кількості цих об'єктів;
• решта об'єктів відображається в інвентаризаційному описі як окремі об'єкти.

При цьому такі об'єкти (групи) треба зазначити в описі із такою інформацією:

• найменування (об'єкт, що пройшов відновлення, реконструкцію, розширення чи переобладнання, внаслідок чого змінилось основне його призначення, вноситься до інвентаризаційного опису під найменуванням, що відповідає новому основному призначенню (пп. 1.3 ч. 1 розділу ІІІ Положення №879),
• інвентарний номер,
• виготовлювач,
• заводський номер (у разі його наявності),
• рік випуску,
• первісна (переоцінена) вартість,
• сума зносу,
• строк корисного використання.

Можна на свій розсуд додати й іншу інформацію, яка характеризує такий об'єкт ОЗ або ІНМА.

Складаючи інвентаризаційний опис, слід пам'ятати, що:

• багаторічні насадження вносяться до нього за культурами, ботанічними сортами із зазначенням року закладення, площі, кількості дерев або кущів, за категоріями та їх балансовою вартістю;
• іригаційні і меліоративні споруди записуються за видом і родом споруд із зазначенням їхніх розмірів, року спорудження, балансової вартості та інших відомостей, що характеризують їх призначення і стан;
• допускається складання групових інвентаризаційних описів МНМА, виданих в індивідуальне користування працівників, із зазначенням у них відповідальних за ці предмети осіб (на яких ведуться особові картки) з їх розпискою в інвентаризаційному описі;
• білизна, постільні речі, одяг та взуття одного найменування, близькі за розмірами, якостями матеріалу і ціною, вносяться до інвентаризаційного опису сумарно, із зазначенням кількості цих предметів та їх номенклатурних номерів;
• основні засоби, що ремонтуються на інших підприємствах, предмети спецодягу і столової білизни, відправлені у прання, вносяться до інвентаризаційного опису на підставі відомостей-накладних або квитанцій надавача послуг, або на підставі документів про передачу об'єктів у ремонт;
• інвентаризація бібліотечних фондів оформлюється груповими інвентаризаційними описами.

Зверніть увагу: на основні засоби та ІНМА, які не придатні до експлуатації і не підлягають відновленню, складається окремий інвентаризаційний опис із зазначенням часу введення в експлуатацію та причин, що довели до стану непридатності ці об'єкти.

Крок третій: проведення

Під час проведення інвентаризації необоротних активів відбувається звірка фактичних даних з даними бухгалтерського обліку. Це робить інвентаризаційна комісія, яка рахує такі активи в натурі.

Але одного підрахунку недостатньо. Адже під час інвентаризації триває перевірка:

• щодо знайдених об'єктів — наявності документів, що підтверджують право власності (або користування) підприємства на ці об'єкти. Або ж — про тимчасове їх зберігання на території підприємства;
• щодо відсутніх на території підприємства об'єктів — наявності документів, які пояснюють їх відсутність (ремонт, передача у користування, тимчасове зберігання іншим особам);
• наявності та відповідності (правильності присвоєння) інвентарних номерів. Тобто, за необхідності, видається розпорядження їх відновити. Крім цього, під час інвентаризації машин, обладнання та транспортних засобів перевіряються заводські номери кузова, двигуна, шасі тощо.

Також під час інвентаризації оцінюється і стан необоротного активу. Положення №879 говорить про долю тих активів, які вже повністю замортизовані, але ще придатні для використання, і навпаки, тих, які вже не підлягають ремонту. Тому в інвентаризаційній відомості можна проставляти дані і про такі необоротні активи, які потребують ремонту — можливо, такий результат і не буде відображено в бухгалтерському обліку (якщо підприємство не вирішить через це уцінити такий актив), але збір відомостей про стан активів є одним із завдань проведення інвентаризації.

Крок четвертий: наслідки

За загальним правилом внаслідок інвентаризації забезпечуються:

• виявлення фактичної наявності активів;
• установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку;
• виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються;
• виявлення активів і зобов'язань, які не відповідають критеріям визнання.

Саме це і досягається в інвентаризаційному описі шляхом наведення даних про активи за бухгалтерським обліком та за їх фактичною наявністю.

Наведемо приклади відображення в обліку найбільш поширених наслідків інвентаризації необоротних активів.

Приклад 1. Виявлено лишки

У разі виявлення об'єктів, що не знаходяться на обліку, а також об'єктів, дані про які відсутні в обліку, до інвентаризаційного опису відсутні відомості і технічні показники про такі об'єкти вносяться, наприклад, так: про будівлі — зазначаються їх призначення, основні матеріали, з яких вони побудовані, об'єм (зовнішній чи внутрішній обмір), площа (загальна корисна площа), число поверхів, підвалів, напівпідвалів, рік побудови тощо.

Після чого слід чітко визначитись з двома питаннями.

1. Чи точно на такі об'єкти немає даних в бухгалтерському обліку (можливо, первинні документи є, але вони помилково не були проведені в обліку, або навпаки було безпідставне списання придатних до експлуатації активів)?

2. Чи точно ці об'єкти належать підприємству, яке проводить інвентаризацію?

Якщо відповідь на перше питання «ні», то такі активи слід просто відновити у обліку. Тобто в бухгалтерському обліку має місце помилка, яку слід виправити відповідно до НП(С)БО 6, залежно від того, коли саме вона трапилась — у поточному році чи у минулих роках.

Якщо відповідь на друге питання «ні», то, звісно, до активів підприємства такі знайдені об'єкти не потраплять. Слід визначити їх власника і відобразити в бухгалтерському обліку (якщо цього не було зроблено своєчасно) за відповідним позабалансовим рахунком (як орендовані об'єкти або ж об'єкти, які перебувають на території підприємства на відповідальному зберіганні). Зауважимо, що інвентаризація таких об'єктів теж проводиться, але на них, як правило, складаються окремі інвентаризаційні описи.

Якщо відповідь на обидва питання «так», то оцінка виявлених об'єктів проводиться за справедливою вартістю. Нагадаємо, що за НП(С)БО 19 справедлива вартість стосовно активу — це сума, за якою можна продати актив за звичайних умов на певну дату.

Зверніть увагу! Як правило, визначення справедливої вартості лишків здійснює та ж сама інвентаризаційна комісія, але це можна зробити і за допомогою незалежного експерта.

Принаймні, зараз проведення професійної незалежної оцінки є обов'язковим, зокрема, при переоцінці ОЗ в бухгалтерському обліку та при визначенні збитків у випадках, передбачених законом. Стосовно останніх така вимога є у п. 2 Порядку №116. А ось щодо оцінки надлишків — немає.

А далі такі об'єкти треба оприбуткувати. Це здійснюється на підставі акта за формою №ОЗ-1 (або іншого первинного документа, головне, щоб у ньому були всі обов'язкові реквізити, передбачені ст. 9 Закону про бухоблік).

У бухгалтерському обліку при цьому слід враховувати Методрекомендації №561. За ними в такому випадку робиться проведення: Д-т 10 К-т 746 на суму визначеної справедливої вартості знайденого ОЗ.

Аналогічне проведення Д-т 11 К-т 746 застосовується у випадку надлишку ІНМА.

При цьому для платників податку на прибуток на сьогодні не встановлено коригувань в такому випадку. Отже, такий визнаний дохід збільшить фінансовий результат в бухгалтерському обліку і таким чином потрапить до об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Оприбутковані необоротні активи будуть амортизуватись і в податковому обліку, за загальними правилами, встановленими ПКУ. Адже на сьогодні для цього немає такої вимоги для визнання цих активів з метою оподаткування, як понесення їх власником витрат щодо їх придбання.

Це доводить лист МГУ ДФС — Центрального офісу з ОВП від 15.01.2016 р. №1167/10-28-10-06-11, де прямо зазначено: «У податковому обліку не передбачено обмежень щодо нарахування амортизації на основні засоби, безоплатно отримані платником податку, тому такі основні засоби, отримані після 01.01.2015, які використовуються у господарській діяльності платника податку, підлягають амортизації згідно з пунктом 138.3 статті 138 ПКУ».

А ось для юросіб — платників єдиного податку такі надлишки матимуть статус безоплатно одержаних і потраплять до бази оподаткування за звичайною ціною (яка в цьому випадку визначається згідно з пп. 14.1.71 ПКУ).

Приклад 2. У бухобліку не відображені покращення або часткова ліквідація

У разі встановлення факту невідображення виконаних робіт капітального характеру (добудова поверхів, прибудова нових приміщень тощо) або часткової ліквідації будівель і споруд (знесення окремих конструктивних елементів) в бухгалтерському обліку підприємства визначається сума збільшення або зменшення балансової вартості об'єкта і в описі відображаються дані про проведені зміни.

Але робиться це на підставі відповідних первинних документів про проведення поліпшення або часткової ліквідації (якщо їх немає, такі документи треба скласти). Бухгалтерський облік часткової ліквідації ОЗ ми докладно розглядали тут, а модернізацію та ремонт — тут, тут і тут.

Приклад 3. Якщо ОЗ повністю замортизований, але ще може використовуватися

У разі виявлення придатних для використання об'єктів основних засобів, залишкова вартість яких дорівнює нулю, інвентаризаційна комісія (робоча інвентаризаційна комісія) передає відповідні матеріали керівнику підприємства.

А він вже приймає рішення про подальшу долю таких активів. Зокрема, щодо їх дооцінки та перегляду строку їх експлуатації (корисного використання). Але в цьому випадку, як ми зазначали вище, для дооцінки необхідно буде залучити незалежного експерта-оцінювача.

Якщо ж, навпаки, під час інвентаризації буде виявлено об'єкти, які не придатні до експлуатації і не підлягають відновленню, за рішенням керівника відбувається їх списання у порядку, встановленому законодавством.

Докладно процедуру списання та відображення її в бухгалтерському обліку ми розглядали тут і тут.

А наслідки такого списання в сучасному податковому обліку платників податку на прибуток наступні:

• у випадку ліквідації ОЗ, які використовуються у господарській діяльності та підлягають амортизації у податковому обліку, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості таких активів, визначеної відповідно до правил бухгалтерського обліку, та зменшується на суму залишкової вартості цих активів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 ПКУ;
• у разі ліквідації ОЗ, які не використовуються у господарській діяльності, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості таких активів, визначеної згідно з бухгалтерським обліком.

Нагадаємо також, що на вартість матеріальних активів, що обліковуються у складі запасів і не амортизуються, коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до п. 138.1 та п. 138.2 ПКУ не здійснюється. Те саме стосується і МНМА.

Що ж до ПДВ, то останні роз'яснення податківців з цього приводу наведено в Узагальнюючій податковій консультації від 03.08.2018 р. №673.

Як проводиться річна інвентаризація нематеріальних активів?

Інвентаризація нематеріальних активів проводиться аналогічно до інвентаризації ОЗ, але при цьому враховуються особливості, встановлені Положенням №879.

Так, до інвентаризаційного опису вносяться дані про:

• назву нематеріального активу,
• його характеристики та призначення (напрямок використання),
• дату придбання (та введення в експлуатацію),
• первісну (переоцінену) вартість,
• суму накопиченої амортизації,
• строк корисного використання,
• кількість та вартість об'єкта чи групи об'єктів нематеріальних активів.

Сам інвентаризаційний опис теж складається за об'єктами нематеріальних активів чи групами однотипних за призначенням і умовами використання об'єктів нематеріальних активів та окремо за кожною матеріально відповідальною особою.

При цьому наявність таких активів установлюється за документами, що були підставою для оприбуткування, або за документами, якими оформлені майнові права. Одночасно на підставі цих документів перевіряється обґрунтованість їх оприбуткування.

У разі виявлення лишків об'єктів нематеріальних активів до інвентаризаційного опису вони вносяться із зазначенням необхідних даних. Оцінка таких об'єктів теж проводиться за справедливою вартістю.

Відповідно в бухгалтерському обліку такі лишки відображатимуться проведенням Д-т 12 К-т 746, а податкові наслідки виявлення таких лишків будуть аналогічні до тих, що ми зазначали, розглядаючи ОЗ.

Зауважимо, однак, що повний перелік проведень, які виникають за наслідками інвентаризації НА, наведено у Методрекомендаціях №1327.

Як проводиться інвентаризація запасів (ТМЦ)?

Це, можна сказати, класичний вид інвентаризації, який докладно ми розглядали тут.

Тому зараз нагадаємо про основні правила.

Перед початком інвентаризації матеріально відповідальні особи дають в інвентарному описі розписки про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на запаси здані до бухгалтерії та всі цінності, що надійшли під їхню відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані (абз. 2 п. 6 розділу II Положення №879).

Інвентаризаційна комісія у присутності матеріально відповідальних осіб перевіряє фактичну наявність запасів шляхом їх перерахунку, переважування чи перемірювання. Не допускається вносити до інвентаризаційних описів дані про залишки активів зі слів матеріально відповідальних осіб або за даними обліку без перевірки їх фактичної наявності (абз. 1 п. 4.2 розділу III Положення №879).

При цьому враховують такі нюанси:

1) переважування, обмір, підрахунок запасів проводять у порядку розміщення цінностей у приміщенні, в якому вони зберігаються;

2) кількість запасів, що зберігаються в неушкодженому пакованні постачальника, можна визначати на підставі документів з обов'язковою перевіркою наявності в натурі частини зазначених цінностей;

3) спецодяг та предмети індивідуального користування, столової білизни, відправлені у прання та ремонт, перевіряють на підставі документів постачальника послуг;

4) під час інвентаризації цінностей, що перебувають у дорозі, відвантаженої продукції (товарів), не оплаченої в строк покупцями, і запасів, що перебувають на складах інших підприємств (на відповідальному зберіганні, на комісії, у переробці), перевіряють обґрунтованість сум, що обліковуються на відповідних рахунках. Зазначені суми визнають, якщо вони підтверджені належним чином оформленими документами. Такими документами, зокрема, можуть бути рахунки постачальників, копії платіжних вимог (рахунків-фактур), пред'явлених покупцям, охоронні розписки, переоформлені на дату проведення інвентаризації або близьку до неї (п. 4.3 розділу III Положення №879);

5) на прибуткових документах на запаси, які надійшли на склад під час інвентаризації, та на видаткових документах на запаси, які з дозволу керівника підприємства відпущені зі складу під час інвентаризації, матеріально відповідальна особа в присутності членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційній комісії) проставляє позначку «після інвентаризації» і зазначає дату інвентаризаційного опису, в якому записані ці запаси (якщо на момент вибуття вони були внесені до такого опису).

Зверніть увагу! Не допускається хаотичний перехід комісії від одного виду цінностей до іншого. Тобто якщо ТМЦ зберігаються в різних ізольованих приміщеннях в однієї матеріально відповідальної особи, інвентаризацію проводять послідовно за місцями зберігання. Після перевірки цінностей комісія опечатує вхід до одного приміщення пломбіратором та переходить до наступного.

Виявлені під час інвентаризації непридатні або зіпсовані запаси вносять до окремого інвентаризаційного опису, в якому зазначають найменування відповідних запасів, їх кількість, причини, ступінь і характер псування, пропозиції щодо їх знецінення, списання або можливості використання цих предметів з господарською метою.

Основними документами для оформлення результатів інвентаризації цінностей відповідно до п. 14 розділу II Положення №879 є:

1) інвентаризаційні описи (акти інвентаризації);

2) звіряльні відомості;

3) протокол інвентаризаційної комісії.

Також за результатами інвентаризації керівник видає наказ.

Докладний аналіз того, що саме слід відображати в кожному з типів цих документів (а типові їх форми для бюджетників затверджені Наказом №572, які небюджетники теж можуть використовувати) і як відображати лишки, нестачі і пересортицю в запасах, ми наводили тут.

Як проводиться інвентаризація резерву відпусток?

Перш ніж почати таку інвентаризацію, слід ретельно вивчити, за яким принципом цей резерв створюється.

Підставою для його розрахунку є річний графік відпусток. Типової форми цього документа не існує, зразок такого документа є тут, а правила його складання досить прості. Вони наводяться у ст. 10 Закону про відпустки.

Складати такий графік слід заздалегідь. Рекомендовано — до 5 січня (на поточний рік), але оскільки на його підставі цілий календарний рік буде нараховуватись резерв відпусток, його потрібно мати хоча б до закінчення січня. З іншого боку, якщо врахувати ще час на інші розрахунки, зокрема, планування витрат на наступний рік, у яких, безумовно, враховуватимуться і витрати на оплату відпусток, оптимально скласти цей графік у грудні на наступний рік.

У цьому графіку мають бути зазначені усі місяці року, за якими мають бути розподілені всі працівники — адже всі вони мають право на щорічну оплачувану відпустку. Винятками будуть лише ті, хто не зможе скористатися таким правом, зокрема, працівники, які знаходяться у відпустці для догляду за дитиною: дві відпустки одночасно не надаються.

При цьому точний таймінг надання відпусток, із конкретними датами, в графіку зазначати не обов'язково — їх можна узгодити безпосередньо перед наданням відпустки (у відповідному наказі, який видається за 2 тижні до початку відпустки).

До такого графіку можуть вноситись зміни (за потреби). І ці зміни також треба буде врахувати під час інвентаризації.

Графік відпусток дає можливість порахувати планову суму витрат на оплату відпусток (включаючи суму ЄСВ, яка нараховується на такі відпускні).

Сума резерву відпусток рахується за формулою, яка виглядає так:

Рв = ЗПміс х ПланВитрВідп(річн.) : ФОП(річн.),

де Рв, це, звісно, резерв відпусток;

ЗПміс — це фактично нарахована у певному місяці заробітна плата працівників;

ПланВитрВідп(річн.) — це ось та планова сума витрат на оплату відпусток, яка порахована за графіком на рік;

і ФОП(річн.) — це планова сума витрат на оплату праці.

Усі три показники містять у собі суму ЄСВ, яка на них нараховується!

Два останні показники рахуються на початку року, і на їх співвідношення множиться зарплата, фактично нарахована у кожному місяці календарного року.

Бухоблік. Створення резерву відображається за Д-т 23, 91, 92, 93 та 94 залежно від категорії працівників та К-т 471 «Забезпечення виплат відпусток». Відповідно виплата відпускних та нарахування ЄСВ відображається за Д-т 471 «Забезпечення виплат відпусток» та К-т 66, 65.

Але іноді нарахованого резерву відпусток не вистачає для їх оплати, а буває, що і навпаки, на кінець року за цим резервом залишається сальдо.

По суті, інвентаризація цього резерву (як і решта) полягає в перевірці правильності його розрахунку та нарахування. Чи правомірно був нарахований резерв на цю суму (може, на початку року ми помилилися у розрахунках або неправильно застосовували формулу)?

Адже оскільки цей резерв створюється на певний рік, в ідеалі за цей рік він має бути і використаний (без залишку). Тому зайво нараховану суму резерву на дату балансу обов'язково слід сторнувати. Але бувають випадки і перенесення відпусток на наступний рік. Тоді такий залишок не сторнується і використовується на оплату перенесених відпусток у наступному році.

Алгоритм дій бухгалтера при такій інвентаризації:

• проводиться перевірка правильності розрахунку резерву (на початок року і щомісяця);
• проводиться перевірка використання резерву протягом року;
• розрахована під час інвентаризації сума резерву порівнюється із його сумами, нарахованими протягом року;
• якщо розмір резерву за результатами інвентаризації є недостатнім, його слід донарахувати проведенням Д-т 23, 91 — 94 К-т 471 (тобто тими ж проведеннями, за якими відбувалось нарахування резерву);
• якщо резерв є більшим, ніж потрібно, то коригування проводиться тими самими проведеннями Д-т 23, 91 — 94 К-т 471, але методом «сторно» (тобто з мінусом). Принаймні саме сторнування вимагає п. 1 НП(С)БО 11 «у разі відсутності ймовірності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань». Другий варіант, який часто трапляється на практиці (якщо витрати майбутніх періодів будуть, але їхній розмір раніше був завищений) — включити суму зменшення резерву до складу доходу звітного періоду Д-т 471 К-т 719.

Чи вплине таке коригування на податок на прибуток? Так, звісно, якщо будуть визнані витрати або дохід, це вплине на фінансовий результат звітного періоду, у якому проведено інвентаризацію. Однак податкові різниці за цим видом резерву не виникають (пп. 139.1.1-139.1.2 ПКУ).

Як проводиться інвентаризація забезпечення на виконання гарантійних зобов'язань?

Є гарантії, які передбачені законом, можуть бути і гарантії, які підприємство бере на себе добровільно (за договором із покупцем). Знаючи суму витрат на виконання цих гарантії щодо одиниці товару (роботи, послуги) і обсяг реалізації (звісно, ми говоримо про планові цифри), підприємство може визначити і загальну суму витрат, які передбачаються у майбутньому в зв'язку із такою реалізацією.

При цьому гарантії мають строки виконання, теж визначені законом та/або договором. Якщо цей строк минув, а гарантійний випадок так і не виник, сума забезпечення залишається невикористаною, а отже, підлягає списанню.

Бухоблік. Для обліку операцій зі створення та використання даного забезпечення (резерву) передбачено субрахунок 473 «Забезпечення гарантійних зобов'язань», на якому ведеться облік руху і залишків коштів, зарезервованих для забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції, ремонтів предметів прокату тощо.

Оскільки це витрати, які напряму пов'язані з реалізацією, то нарахування цього забезпечення відбувається проведенням Д-т 93 К-т 473. Відповідно, за кредитом субрахунку 473 відображається використання забезпечення — списуються витрати на проведення гарантійних ремонтів.

Зверніть увагу: у випадку, якщо продано, наприклад, товар неналежної якості, покупець отримує право не лише на його ремонт, а і на повернення такого товару із отриманням коштів, які були за цей товар сплачені, заміну товару, зменшення його ціни. Але за допомогою субрахунку 473 відображається саме гарантійний ремонт! Повернення товару, а також післяпродажні знижки відображаються за дебетом субрахунку 704.

Інвентаризація забезпечення передбачає перевірку правильності його розрахунку, і в разі необхідності проводиться його коригування.

Податкові наслідки для платників податку на прибуток теж, звісно, будуть. Ті з них, хто не застосовує податкові різниці, отримають в результаті коригування забезпечення доходи або витрати, які вплинуть на фінансовий результат до оподаткування. А ті ж, хто застосовує податкові різниці, повинні будуть врахувати наступне.

Коригування такого забезпечення (резерву) вимагатиме збільшення або зменшення фінрезультату (за пп. 139.1.1-139.1.2 ПКУ). Наприклад, якщо сума забезпечення донараховується, то в бухгалтерському обліку це призведе до виникнення витрат (і зменшення фінрезультату). Але в податковому обліку фінрезультат слід буде збільшити на суму такого донарахування (пп. 139.1.1 ПКУ). Зменшення фінрезультату в податковому обліку виникне в періоді використання такого відкоригованого забезпечення (на суму такого використання).

Як проводиться інвентаризація розрахунків з бюджетом (в тому числі з ЄСВ)?

Під час інвентаризації розрахунків шляхом документальної перевірки встановлюється правильність розрахунків з контролюючими органами (п. 7.4 розділу ІІІ Положення №879). Це, власне, і все, що говорить про проведення такої інвентаризації порядок її проведення. А що на практиці?

Спочатку треба провести цю документальну перевірку. Тобто порахувати на підставі первинних документів, звітності суму податків, зборів та ЄСВ, яку треба було нарахувати і сплатити у звітному періоді. Потім перевірити, яка ж сума була сплачена. Все це робиться, звісно, в розрізі кожного податку, збору та ЄСВ окремо.

Після цього, вже маючи на руках точні дані, можна отримувати інформацію від ДПС (або ФСС чи іншого контролюючого органу) і порівнювати її з даними документальної перевірки.

Але як цю інформацію від контролерів отримати? Зараз, під час карантину, більшість листується із податківцями в електронній формі, і в цьому допоможе Електронний кабінет платника податків.

Вхід до Електронного кабінету здійснюється за адресою: https://cabinet.tax.gov.ua, а також через офіційний вебпортал ДПС.

Електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов'язків, визначених ПКУ та нормативно-правовими актами, що прийняті на підставі та на виконання ПКУ, законами з питань митної справи, в тому числі шляхом, зокрема, проведення звірки розрахунків платників податків з державним та місцевими бюджетами, а також одержання документа, що підтверджує стан розрахунків, який формується автоматизовано шляхом вивантаження відповідної інформації з Електронного кабінету із накладенням електронного підпису посадової особи контролюючого органу та печатки контролюючого органу.

Меню «Заяви, запити для отримання інформації» приватної частини Електронного кабінету дозволяє платнику створити та надіслати до відповідного органу ДПС запит про отримання витягу щодо стану розрахунків з бюджетами та цільовими фондами за даними органів ДПС.

Верхня панель навігації у вікні «Заяви, запити для отримання інформації» дозволяє встановити відповідний період та обмежити перелік документів за типом «Запити». Зі списку документів обирається потрібний тип запиту натисканням лівої клавіші миші. В наступному вікні в полях «Регіон» та «Район» обирається відповідний територіальний орган ДПС (за замовчуванням встановлено орган ДПС за місцем основної реєстрації), та натискається кнопка «Створити».

Поля форми запиту заповнюються системою автоматично, а саме:

• найменування платника податків;
• податковий номер платника податку;
• дата відправлення запиту до органів ДПС.

Автоматичне заповнення таких полів можна відмінити, знявши позначку «Авто розрахунок».

Зберегти створений запит можна натиснувши кнопку «Зберегти». Збережений документ можна підписати та відправити до органу ДПС, натиснувши кнопки «Підписати» та «Відправити».

Відповідь на запит платнику податків надсилається через Електронний кабінет не пізніше п'ятнадцяти робочих днів з дня його отримання у вигляді витягу з інформаційної системи органів ДПС щодо стану розрахунків платника з бюджетом та цільовими фондами. Витяг формується за період, вибраний платником податків при створенні запиту, з урахуванням строків давності, станом на дату відправлення запиту до органів ДПС.

Увага! Самостійно перевірити дані, за якими сформовано витяг, можна за допомогою меню «Стан розрахунків з бюджетом» приватної частини Електронного кабінету.

Що робити, якщо внаслідок інвентаризації виникли розбіжності?

По-перше, слід ще раз ретельно перевірити дані власної документальної перевірки. Можливо, помилились саме ви, а не податківці. Якщо це так, то дані бухгалтерського обліку потрібно відкоригувати: ненараховану суму податку (штрафу, пені тощо) треба нарахувати, а списану податківцями — списати. Звісно, що такі операції вплинуть на фінансовий результат підприємства, а отже, і на суму його нерозподіленого прибутку. Тому виправляти таку помилку доведеться відповідно до НП(С)БО 6, залежно від того, у якому році (поточному чи минулому) вона виникла.

Тобто, якщо йдеться про суму податку, збору чи ЄСВ, який слід донарахувати у поточному році, то це робиться шляхом визнання витрат у певному місяці такого року (Д-т 92 К-т 64, 65). Нарахування штрафів та пені, застосованих контролерами, відображається за дебетом субрахунку 948. А ось якщо це сума минулого року, то витрати не визнаються, а зменшується сума залишку нерозподіленого прибутку на початок поточного року (Д-т 441 К-т 64,65).

Якщо ви визначили певну суму податку до сплати, а у податківців вона чомусь не відображається, факт узгодження такої суми слід підтвердити копією поданої декларації (та квитанції №2). Якщо ви, навпаки, зменшили суму податку шляхом подання уточнюючого розрахунку, а в даних податківців це не враховано, варто зробити те ж саме.

Якщо все ж таки ви впевнені, що помиляються саме податківці, про це варто їх повідомити. Оскільки на сьогодні звірка розрахунків відбувається шляхом листування, то можна надіслати податківцям лист в електронній формі за допомогою Електронного кабінету, у якому навести виявлену розбіжність. До листа можна додати документи, які підтверджують розрахунки.

Якщо податківці не погодяться з вашими даними, то не виключено, що єдиним шляхом, щоб поставити крапку в цьому питанні і вийти на однакову суму залишків розрахунків, буде проведення документальної перевірки з відповідного податку, збору, ЄСВ. Її має право ініціювати і саме підприємство за власною заявою. Але при цьому слід враховувати, що таке запрошення податківців на позапланову податкову перевірку не означає їх обов'язку таку перевірку призначити (про це ми писали тут). Тим більше під час пандемії.

Тому цілком можливо, що сторони звірки кожна залишаться при своїй думці, а істина буде встановлена вже під час перевірки (тоді, коли вона буде проводитись). Або ж і не буде встановлена, якщо мине строк давності, передбачений ст. 102 ПКУ, а перевірка відповідного звітного періоду не буде проведена вчасно.

Як провести інвентаризацію розрахунків з працівниками?

Під час інвентаризації розрахунків шляхом документальної перевірки також установлюються правильність розрахунків (п. 7.4 розділу ІІІ Положення №879) із:

• працівниками з оплати праці та громадянами (безпосередньо або через роботодавців) за соціальними виплатами, визначеними законодавством, а також із безготівкових розрахунків за цими виплатами;
• підзвітними особами, а також правильність і обґрунтованість сум заборгованості за нестачами і крадіжками.

Тобто під таку інвентаризацію підпадає перевірка всього спектру розрахунків із працівниками. Алгоритм дій тут зрозумілий: звіряємо дані, наведені в бухобліку, із даними первинних документів.

Але це ще не все! Якщо на дату балансу є сальдо за такими розрахунками, треба перевірити й те, коли цей борг буде погашено. І в разі, якщо заплановані строки розрахунків порушено, слід подбати про усунення цього порушення.

Якщо усунути порушення сам бухгалтер не може, то він має повідомити про такий факт керівника. Адже таке порушення може мати суттєво негативні наслідки.

Зокрема, несвоєчасна виплата заробітної плати тим працівникам, які ще перебувають із підприємством у трудових відносинах, загрожує штрафом за ст. 265 КЗпП. Якщо строк боргу до одного місяця, то це так зване «інше» порушення, і штраф буде в розмірі 1 мінімальної зарплати. А ось якщо строк боргу більший, то підприємству загрожує штраф в 3 мінімальні зарплати.

Ще гірші наслідки, якщо розрахунок проведено несвоєчасно із працівником, який вже звільнився. Адже відповідно до ст. 117 КЗпП у разі невиплати з вини власника або уповноваженого ним органу належних звільненому працівникові сум у строки, зазначені в ст. 116 КЗпП, за відсутності спору про їх розмір підприємство, установа, організація повинні виплатити працівникові його середній заробіток за весь час затримки по день фактичного розрахунку. При цьому в такому випадку право працівника на звернення до суду з позовом про стягнення заробітної плати, яка йому належить, не обмежується будь-яким строком.

Інвентаризація заборгованості за нестачами і втратами від псування цінностей полягає у перевірці причин, через які затримується розгляд матеріалів щодо виявленої нестачі та віднесення її на винних осіб або списання у встановленому порядку.

Якщо йдеться про борг за матеріальну шкоду, яку працівник наніс підприємству, то тут теж варто не відкладати справу з його відшкодування. Адже навіть якщо винну особу знайдено, щодо такої заборгованості існує строк давності. Відповідно до ч. 3 ст. 233 КЗпП для звернення власника або уповноваженого ним органу до суду в питаннях стягнення з працівника матеріальної шкоди, заподіяної підприємству, установі, організації, встановлюється строк в один рік з дня виявлення заподіяної працівником шкоди.

Тобто якщо підприємство своєчасно не подбало про стягнення такої суми, заборгованість з відшкодування треба буде списати — і це теж один з наслідків інвентаризації.

Бухоблік: при визнанні такої заборгованості робиться проведення Д-т 375 К-т 719 (746). При її списанні у зв'язку зі спливом строку давності робиться проведення Д-т 944 К-т 375.

Податковий облік: різниць немає.

Щодо розрахунків із підзвітними особами слід врахувати наступне. Якщо працівник винен підприємству кошти, отримані під звіт, вони відображаються за дебетом субрахунку 372. Але у такої заборгованості є запланований строк погашення, встановлений пп. 170 9.2 ПКУ, і це строк подання авансового звіту. Тобто якщо був виданий аванс, то працівник має або надати авансовий звіт на всю суму авансу (із документами, які підтверджують понесені витрати, крім добових), або повернути невикористану суму в касу або на поточний рахунок підприємства до або під час подання зазначеного звіту.

Порушення цього правила робить отриманий аванс оподаткованим доходом підзвітної особи. Тобто щодо нього слід нарахувати ПДФО та ВЗ і сплатити його до бюджету. Якщо цього не було зроблено вчасно, це треба зробити за наслідками інвентаризації. Зверніть увагу: утримати ПДФО та ВЗ слід з інших доходів працівника. При розрахунку ПДФО треба застосовувати «натуральний» коефіцієнт за п. 164.5 ПКУ.

А що ж далі? А далі слід подбати про те, щоб цей борг все ж таки був погашений. При цьому видати наказ про відрахування суми боргу зі зарплати працівника можна лише протягом місяця з дня закінчення строку, встановленого для повернення авансу (ст. 127 КЗпП). Якщо цього не зробити, то далі доведеться або домовлятися із працівником, або йти до суду. І для цього теж є строк давності, встановлений ст. 233 КЗпП — протягом одного року з дня виникнення права на відрахування відповідних сум (постанова Пленуму ВС від 24.12.1999 р. №13).

Пам'ятайте: видача підзвітній особі нової суми готівки під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми (п. 19 розділу II Положення №148).

Якщо ж навпаки, роботодавець винен працівнику суму відшкодування понесених ним витрат (на підставі затвердженого авансового звіту), тут, на нашу думку, діють звичайні строки давності — три роки (ст. 257 ЦКУ).

Однак пам'ятайте, що на час карантину строк давності продовжується на строк дії такого карантину . Отже, під час застосування правил позовної давності (ст. 257 ЦКУ), в тому числі з метою визначення безнадійної заборгованості, слід враховувати положення п. 12 Розділу «Прикінцеві та перехідні положення» ЦКУ.

Таким чином, за наслідками інвентаризації розрахунків із працівниками можуть виникнути:

• коригування бухобліку щодо відображення в ньому коштів, які належать до виплати або які були раніше виплачені;
• визнання дебіторської заборгованості за шкодою, яку має погасити працівник;
• списання тих сум заборгованості, які були погашені або щодо яких сплинув строк давності (але оскільки карантин триває вже майже два роки, скоріш за все, таких сум не буде). Але може бути прийняте рішення і щодо прощення боргу.

Якщо відповідні операції були здійснені до проведення інвентаризації, але помилково не були відображені в бухобліку, це треба виправити відповідно до НП(С)БО 6. Принципи такого виправлення ми наводили вище.

Як проводиться інвентаризація розрахунків з контрагентами?

Про таку інвентаризацію в п. 7.4 розділу ІІІ Положення №879 сказано наступне. Під час інвентаризації розрахунків шляхом документальної перевірки встановлюються:

• правильність розрахунків із банками, іншими підприємствами, а також зі структурними підрозділами підприємства, виділеними на окремі баланси;
• правильність і обґрунтованість сум дебіторської, кредиторської і депонентської заборгованостей, у тому числі суми кредиторської і депонентської заборгованостей, щодо яких строк позовної давності минув.

Що це означає на практиці?

Знову ж таки, спочатку перевіряємо власні цифри — звіряємо дані бухобліку із первинними документами, договорами тощо. Раптом щодо якогось боргу строк давності вже минув або є додаткова угода про прощення боргу, а ви цього в обліку не відобразили? Виправлення таких помилок, це теж наслідок інвентаризації.

Потім було б добре звірити ці цифри з даними контрагентів. Раніше Інструкція №69 наполягала на тому, що під час проведення інвентаризації розрахунків підприємство-кредитор мало надіслати або передати дебіторам підприємства скріплені підписом та печаткою виписки з регістрів аналітичного обліку у формі акта звіряння розрахунків, в яких зазначаються номер договору, дата і сума перерахування коштів тощо. Тепер такої вимоги немає, тому звірятися з контрагентами чи вірити даним власного обліку, кожне підприємство вирішує самостійно. Зокрема, вимогу до бухгалтерії складати, надсилати такі акти і контролювати отримання відповіді за ними можна передбачити в обліковій політиці підприємства або в наказі про проведення інвентаризації.

Пам'ятайте: акти звірки (навіть якщо ви їх отримаєте) не є первинним документом в розумінні Закону про бухоблік, а тому не призводять до обов'язку відображення їх даних в бухобліку підприємства. Відображати певну заборгованість або її списання слід лише на підставі накладних, актів приймання-передачі, банківських виписок, бухгалтерських довідок, складених на підставі договорів тощо.

Якщо внаслідок інвентаризації виявиться, що якась сума заборгованості стала безнадійною, її слід списати.

Бухоблік. Згідно з п. 11 НП(С)БО 10 поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу. У разі якщо на підприємстві було створено резерв сумнівних боргів, вилучення безнадійної дебіторської заборгованості з активів відбувається за рахунок такого резерву. А у разі недостатності суми нарахованого резерву (або його відсутності) безнадійна дебіторська списується з активів до складу інших операційних витрат (дебет субрахунку 944).

Кредиторську заборгованість також може бути списано з балансу, якщо вона не підлягає погашенню (п. 5 НП(С)БО 11). При цьому, якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання визначається як таке, що не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду (кредит субрахунку 717).

Податковий облік. Облікові нюанси щодо сумнівної та безнадійної заборгованості передбачені чинним законодавством тільки в розрізі податку на прибуток. Ті платники податку на прибуток, які за підсумками року не коригують фінрезультат на податкові різниці, ведуть облік сумнівної та безнадійної заборгованості виключно за приписами НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість».

А ті платники, для кого є актуальним визначення податкових різниць та коригування на їх суми фінрезультату, мають пам'ятати, що фінансовий результат до оподаткування зменшується (збільшується від'ємне значення або зменшується значення до оподаткування) тільки на суму резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (пп. 139.2.2 ПКУ), коригування такого резерву у бік зменшення здійснюється на підставі проведення Д-т 38 К-т 719.

Водночас, за приписами пп. 139.2.1 ПКУ, фінансовий результат до оподаткування збільшується (зменшується від'ємне значення або збільшується значення до оподаткування):

• на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку (згідно з нормами НП(С)БО 10) або МСФЗ. Витрати на створення такого резерву в бухобліку проводяться: Д-т 944 К-т 38;
• на суму витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ, понад суму резерву сумнівних боргів.

Увага! Правила створення та бухгалтерського обліку резерву сумнівних боргів ми на прикладах розглядали тут.

Як документально оформити інвентаризацію розрахунків?

Юрособі обов'язково треба скласти акт інвентаризації розрахунків.

Типова форма такого акта затверджена для бюджетників наказом Мінфіну від 17.06.2015 р. №572. Небюджетні юрособи можуть скористатися як зразком або цією формою, або формою, затвердженою наказом Держкомстату СРСР від 28.12.1989 р. №241. Вони досить схожі, але форма від Мінфіну складена державною мовою (що зручніше).

В акті інвентаризації вказуються найменування проінвентаризованих субрахунків і суми виявленої неузгодженої дебіторської і кредиторської заборгованостей, безнадійних боргів та кредиторської і дебіторської заборгованостей, щодо яких строк позовної давності минув.

До акта інвентаризації розрахунків додається довідка про дебіторську і кредиторську заборгованості, щодо яких строк позовної давності минув, із зазначенням найменування і місцезнаходження таких дебіторів або кредиторів, суми, причини, дати і підстави виникнення заборгованості (для бюджетних установ — листи до установ вищого рівня з приводу виділення коштів для погашення такої заборгованості).

В акті інвентаризації розрахунків щодо відшкодування матеріальних збитків вказуються прізвище боржника, за що і коли виник борг, дата прийняття рішення суду або іншого органу (добровільної згоди боржника) про відшкодування суми матеріальної шкоди, а якщо таке рішення не прийняте, то зазначаються дата пред'явленого підприємством позову і сума заборгованості на дату інвентаризації.

Окремо складається акт інвентаризації кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув і яка планується до списання. В бюджетних установах такий акт затверджується керівником бюджетної установи.

Як проводиться річна інвентаризація каси?

Інвентаризація грошових коштів, яка проводиться перед складанням річної фінансової звітності, проводиться до дати балансу в період двох місяців, тобто у період з 1 листопада до 31 грудня.

Зважаючи на те, що інвентаризація каси, як правило, не вимагає великих трудових та часових ресурсів, її можна проводити і в останній робочий день року — це підвищить достовірність залишків на рахунку 30 «Готівка» станом на кінець року.

У п. 5 розділу ІІ Положення №879 наведено порядок дій, які потрібно виконати безпосередньо до початку такої інвентаризації:

• завершити обробку всіх касових документів щодо руху активів та сформувати останні на момент інвентаризації реєстри прибуткових і видаткових касових документів або звіти про рух готівки. Це можна зробити у довільній формі, в тому числі у формі касової книги (звіта касира). Саму касову книгу перед інвентаризацією «закривати» не треба, це робиться тільки в кінці дня;
• визначити залишки готівки на дату інвентаризації.

Перед початком інвентаризації касир як матеріально відповідальна особа дає розписку про те, що до початку проведення інвентаризації всі видаткові і прибуткові документи на кошти, які здані до бухгалтерії, і всі кошти, що надійшли під його відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані за видатками. Ця розписка наводиться у п. 1 та 2 Акта про результати інвентаризації наявних коштів за формою додатка 7 до Положення №148.

Порядок проведення інвентаризації каси наведений у п. 46 Положення №148. Він полягає у такому:

1. Комісія перевіряє наявність коштів шляхом повного перерахування всієї готівки, що є в касі, цінних паперів, чекових книжок та інших цінностей, що зберігаються в касі.

2. За результатами такої перевірки складається акт за формою додатка 7 до Положення №148 у двох примірниках і підписується членами інвентаризаційної комісії та матеріально відповідальною особою — касиром. Один примірник акта передається до бухгалтерії установи/підприємства, другий залишається в матеріально відповідальної особи. Якщо інвентаризація проводиться у разі зміни матеріально відповідальних осіб, то акт складається в трьох примірниках (для матеріально відповідальної особи, яка здала цінності, матеріально відповідальної особи, яка прийняла цінності, а також бухгалтерії).

3. Залишок готівки в касі звіряється з даними обліку за книгами обліку. Готівка, що зберігається в касі, але не підтверджена касовими документами, вважається надлишком готівки в касі.

4. У разі застосування підприємством у розрахунках РРО звіряється сума наявної готівки на місці проведення касиром розрахунку зі сумою, зазначеною у звіті з РРО (у РК та КОРО — за наявності).

5. У разі виявлення під час інвентаризації нестачі або надлишку цінностей у касі в акті зазначається сума нестачі або надлишку і з'ясовуються обставини їх виникнення.

6. Сума нестачі відшкодовується відповідно до законодавства України, а надлишок оприбутковується в касі та зараховується в дохід підприємства — Д-т 30 К-т 719.

Підприємство також зобов'язане проводити перевірку правильності роботи програмних засобів оброблення касових документів у разі автоматизованого ведення касової книги.

Перевірка та оформлення результатів інвентаризації

Відповідно до п. 3 розділу ІV Положення №897 результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу інвентаризаційної комісії відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому закінчена інвентаризація.

Як уже зазначалося, надлишки цінностей, що перебувають у касі, прибуткуються одночасно з визнанням доходу: Д-т 30, 33 К-т 719. А ось щодо нестач дії підприємства можуть бути різними залежно від причини нестачі.

Якщо нестача виникла у зв'язку з крадіжкою, то факт крадіжки має бути зафіксований у протоколі огляду події правоохоронцями. Якщо каса знаходиться під охороною, вона має відповідати вимогам про забезпечення неможливості несанкціонованого проникнення у приміщення та передана на підставі відповідних документів під охорону. Усі документи щодо інвентаризації мають бути правильно оформлені. Якщо цих вимог не буде виконано, то суд не зможе винести рішення на користь підприємства, у якого було вкрадено готівкові кошти.

Якщо винну особу одразу не встановлено, то суму нестачі відображають записом Д-т 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей», К-т 301 «Каса в національній валюті». До встановлення винної особи такі суми нестач готівки додатково відображаються ще й на забалансовому обліку, а саме на рахунку 072 «Невідшкодовані нестачі та втрати від псування цінностей».

Після встановлення винної особи суму на згаданому рахунку списують за кредитом з цього субрахунку. У бухобліку таку операцію відображають проведенням: Д-т 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» К-т 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Покриття нестачі винною особою здійснюється в такому самому порядку, що був розглянутий у попередньому розділі.

Якщо винної особи так і не буде встановлено, то вищенаведені записи щодо відображення дебіторської заборгованості винної особи та внесення суми нестачі до каси не здійснюються. Суму нестачі з позабалансового рахунку 072 можна буде списати після спливу позовної давності в три роки.

Якщо в нестачі винен касир, то у разі виявлення під час інвентаризації нестачі в акті інвентаризації зазначають суму нестачі і з'ясовують обставини її виникнення, отримують пояснення від касира. При цьому касир за договором про повну матеріальну відповідальність має відшкодувати всю суму нестачі.

Нестачу з вини касира відображають записом: Д-т 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» К-т 301 «Каса в національній валюті». На забалансовому обліку таку суму нестачі, на думку автора, можна і не відображати, якщо винна матеріально відповідальна особа відома одразу. Тому одразу ж виникає і заборгованість такої особи щодо відшкодування нанесених підприємству збитків: Д-т 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» К-т 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Внесення винною особою готівки до каси буде відображено записом Д-т 301 К-т 375.